Ревизия и контроль нематериальных активов.
1. Введение.
Под ревизией интеллектуальной собственности (нематериальными активами) понимается проверка правильности оформления первичных юридических и учетных документов и организации бухгалтерского учета интеллектуальной собственности на предприятии. Объектами такой собственности являются открытия, изобретения, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, экспертные системы, «ноу-хау», торговые секреты, товарные знаки, фирменные наименования, а также объекты авторского права. При проверке этих объектов аудитор, кроме Положения о бухгалтерском учете и о составе затрат, включаемых в себестоимость, руководствуется Законами о собственности, о товарных знаках и об авторском праве.
Также проводятся техническая экспертиза объектов интеллектуальной собственности и юридический анализ документов, подтверждающих право на их собственность. Для этого привлекаются патентные поверенные и юристы.
В первую очередь проверяется факт наличия произведений творческой деятельности, что достигается проверкой документов, где объект описан, изображен или иным образом зафиксирован на материальных носителях. Это может быть документация, в которой описана технология производственного процесса, конструкторская документация и др. При этом информация может быть отражена на бумажных, магнитных и иных носителях информации. Кроме того, устанавливается наличие акта приемо – передачи, подтверждающего факт получения предприятием данного нематериального актива.
Проверяющему следует проверить документы, подтверждающие право предприятия на соответствующий объект НМА. Это могут быть документы, подтверждающие создание данного объекта, договор о переуступке права, лицензионное соглашение, и др.
Необходимо установить правильность стоимостной интеллектуальной собственности и достоверность определения величины затрат, необходимых для приведения объектов в состояние, пригодное для их использования на предприятии.
Целью аудита НМА является установление соответствия применяемой предприятием методики учета НМА требованиям нормативных актов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям, устанавливающим правила их учета. Аудитор должен последовательно проверить следующие документы:
1. Документальное оформление факта наличия объектов НМА и правильное отражение их первоначальной балансовой стоимости;
2. Организацию аналитического и синтетического видов учета НМА: ведомость учета нематериальных активов № 17 по дебету и кредиту счета 04 «Нематериальные активы», журнал-ордер № 13 по кредиту счета 04 «Нематериальные активы», расчет износа нематериальных активов (при журнально-ордерной форме учета).
3. Правильность ежемесячного погашения стоимости начисления износа по объектам, учитываемым в составе НМА.
4. Правильность списания объектов НМА с баланса предприятия.
5. Соответствие данных синтетического и аналитического видов учета НМА и их износа записям в главной книге и балансы.
Рассмотрим, как осуществляется аудит учета НМА по соответствующим видам операций.
2. Проверка операций учета поступления и создания НМА.
НМА поступает на предприятие в качестве вложений в уставный капитал, а также в результате приобретения или создания; погашения дебиторской задолженности, компенсационной сделки, безвозмездной передачи.
НМА, поступившие на предприятие в качестве вклада в уставный капитал инвесторов, отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями», в том случае, если на величину заявленного уставного капитала предприятия была сделана запись по дебету счета 75 и кредиту счета 85 «Уставный капитал».
Если имущество инвесторами вносится в уставный капитал сразу и полностью, то счет 04 может дебетоваться непосредственной корреспонденции с кредитом счета 85. НМА приходуются в этом случае в оценки по договоренности сторон.
Другим вариантом поступления НМА на предприятие является их приобретение за плату и создание.
В настоящее время приобретение и создание НМА осуществляется в результате долгосрочных инвестиций.
Стоимость приобретенных НМА согласно оплаченным или принятым к оплате счетам приходуется, что отражается по дебету счета 08 «Капитальные вложения», субсчет «Приобретение нематериальных активов» и кредиту счетов 60, 76 и т.д.
Долгосрочные инвестиции включают в себя и процесс создания НМА. При создании предприятием НМА на счете 08 отражаются фактически произведенные при этом затраты. Эта операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 04 и кредиту счета 08.
Еще один вариант поступления НМА на предприятие в результате безвозмездного получения от юридических и физических лиц. Эта операция отражается по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 87 «Добавочный капитал» субсчета «Безвозмездно полученные ценности».
Операции по безвозмездному получению требуют весьма тщательной проверки. Необходим встречный контроль с тем, чтобы установить, не нарушены ли здесь права добровольных инвесторов.
Поступление НМА оформляются актом приемки.
Проверяя указанные операции, аудитор изучает первичные документы: акты приемки-передачи, договора купли-продажи, лицензии и др. Это позволяет сделать вывод, что указанные приобретения произведены с соблюдением требований действующего законодательства.
Приведем примеры отражения хозяйственных операций по учету поступления НМА.
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | |
| Д | К | ||
| 1 | Отражение взноса в уставный капитал | 04 | 75 |
| 2 | Приобретение НМА по безналичному расчету | 60,76 | 51,52 |
| 3 | Отражение затрат на приобретение НМА | 08 | 60,76 |
| 4 | Отражение сумм налога НДС, уплаченного при приобретении НМА для производственных нужд | 19 | 60, 76, 71 |
| 5 | Дополнительные затраты, связанные с приобретением НМА | 08 | 60,70 и др. |
| 6 | Оплата дополнительных расходов | 67,76,71 | 51,52 |
| 7 | Приобретение НМА за наличный расчет | 08 | 50 |
| 8 | Оприходование НМА | 04 | 08 |
| 9 | Отражение затрат, связанных с созданием НМА на предприятии в т.ч.: - Начислена оплата труда - Произведены отчисления в Фонды | 08 08 | 70 69 |
| 10 | Включение созданных НМА в состав имущества предприятия | 04 | 08 |
| 11 | Оприходование НМА на отдельный баланс предприятия, ведущего общие дела по совместной деятельности | 04 | 96 |
| 12 | Списание суммы НДС, уплаченной при приобретении НМА для производственных нужд, на уменьшение задолженности по НДС | 68 | 19 |
| 13 | Поступление на предприятие НМА производственного назначения от других предприятий безвозмездно | 04 | 87 |
| 14 | Поступление на предприятие НМА производственного назначения предприятий безвозмездно от физических лиц | 04 | 87 |
Если аудитор установит нарушение в учетных записях по перечисленным выше операциям поступления НМА, то он указывает работникам бухгалтерии на необходимость внесения соответствующих исправлений и уточнений.
3. Проверка учета амортизации нематериальных активов.
НМА отражаются в учете в сумме затрат на приобретение, включая расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, и переносят равномерно свою стоимость на издержки производства или обращения по нормам определяемым на предприятии исходя из срока полезного их использования.
Существуют три варианта установления срока использования НМА:
1. Срок полезного использования НМА совпадает со сроком их действия, который предусмотрен соответствующим договором. В этом случае величина амортизационных отчислений за год будет равна отношению первоначальной стоимости НМА к сроку полезного использования, установленного соответствующим договором.
2. Предприятие самостоятельно устанавливает срок полезного использования НМА. При этом необходимо иметь ввиду, что срок полезного использования объекта НМА в этом случае должен быть не менее одного года, т.к. по отношению к НМА в нормативных документах применяется понятие «долговременный». В этом случае величина амортизационных отчислений будет равна отношению первоначальной стоимости НМА к сроку их полезного использования, установленного предприятием.
3. Если невозможно определить срок полезного использование НМА, то нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет.
Т.к. величина амортизационных отчислений по НМА включается в себестоимость, то в итоге это влияет на финансовый результат – балансовую прибыль. Любое отступление от установленных правил начисления амортизации НМА ведет к искажению прибыли как базы для налогооблажения. Поэтому задача аудитора в данном случае – обеспечить контроль за правильностью начисления амортизации.
Начисление амортизации по НМА отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета издержек производства 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» или обращения – счет 44 «Издержки обращения» и кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов».
Аудитору необходимо убедиться в том, что для каждого объекта НМА на предприятии установлены нормы амортизационных отчислений, срок полезного их использования, и амортизация начисляется ежемесячно.
Приведем примеры отражения хозяйственные операции по учету амортизации НМА: