Учет налогов на прибыль в конце отчетного периода от обычной деятельности и от чрезвычайных событий определяется свернутым результатом.
Текущие обязательства предприятия по налогам и платежам отражаются на счете № 64 "Расчеты по налогам и платежам", который имеет субсчета[16,c.177]
- № 641 "Расчеты по налогам"
- № 642 "Расчеты по обязательным платежам"
- № 643 "Налоговые обязательства"
- № 644 "Налоговый кредит".
На кредите счета № 64 "Расчеты по налогам и платежам'' отражаются начисленные платежи в бюджет, на дебете — причитающиеся к возмещению из бюджета налоги и налоги, перечисленные в бюджет.
На субсчете № 641 "Расчеты по налогам" ведется учет налогов начисляемых и уплачиваемых в соответствии с действующим законодательством (налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, прочие налоги).
На субсчете 642 "Расчеты по обязательным платежам" ведется учет расчетов по сборам (обязательным платежам) в соответствии с действующим законодательством, и учет, который ведется на счете № 65 "Расчеты по страхованию".
На субсчете № 643 "Налоговые обязательства" ведется учет суммы налога на добавленную стоимость, определенную исходя из суммы полученных авансов (предварительная оплата) за готовую продукцию, товары, прочие материальные ценности и нематериальные активы, работы, услуги, подлежащие отгрузке (выполнению).
На субсчете № 644 "Налоговый кредит" ведется учет суммы налога на добавленную стоимость, на которую предприятие имеет право уменьшить налоговые обязательства.
Аналитический учет расчетов по налогам и платежам ведется по их видам.
2.2. Общие направления налогового аудита
Одним из важнейших факторов разрешения экономического кризиса в национальной экономике выступает усовершенствование системы налогообложения.
Задание аудитора — проверить правильность вычисления налогов и платежей, а также своевременность и полноту их уплаты. При этом проверке подлежит каждый вид налога и платежа.
К основным нетоварным расчетным операциям принадлежат расчеты с бюджетом (с финансовыми органами) по налогам из оборота (акцизный сбор, НДС и тому подобное), из прибылей, из дохода работников и др.
Учет расчетов с бюджетом предприятия отображают на счете 64 "Расчеты по налогам и платежам", в кредит которого записывают суммы, которые подлежат внесению в доход бюджета, а в дебет внесенные платежи.
Аудитор проверяет правильность корреспонденции в учете расчетов с бюджетом.
В частности, взносы с прибыли в бюджет должны быть ежемесячно отображены такой записью: дебет счета 98 "Налоги на прибыль", кредит счета 641 "Расчеты за налогам".
Сумма НДС, что подлежит внесению в бюджет, оформляется записью: дебет счета 70 "Доходы от реализации", кредит счета 64 "Расчеты по налогам и платежам".
На сумму налогов, удержанных из заработной платы рабочих и служащих, делают запись: дебет счета 66 "Расчеты из оплаты труда", кредит счета 64 "Расчета за налогами и платежами". Следует иметь в виду, что в балансе сальдо по счету 64 "Расчеты за налогам и платежам" показывают в активе дебиторскую, в пассиве — кредиторскую задолженность.
На счете 642 "Расчета за обязательными платежами" ведется учет расчетов по сборам (обязательным платежам), которые исчисляются в соответствии с действующим законодательством.
В процессе аудита изучают акты проверок, проведенных государственной налоговой администрацией, банком, Пенсионным фондом ит.д. Кроме того, выясняют причины просрочки платежей, на чей счет отнесенная пеня, какие меры приняты к виновным лицам за несвоевременное перечисление средств.
Основными источниками информации для проверки расчетов с бюджетом являются: справки и расчеты, декларации по отдельным видам платежей; выписки банков и приложенные к ним документы о перечислении надлежащих сумм в бюджет; бухгалтерские записи на счете 64 "Расчета за налогами и платежами", регистры синтетического и аналитического учета, баланс и другие виды финансовой отчетности.
Во время аудиторской проверки следует уточнить правильность выведения сумм оборотов и сальдо по каждому виду налогов и платежей на конец отчетного периода, для чего данные аналитического учета каждого вида налога или платежа сравнивают с остатками в регистрах аналитического учета и Главной книге за счетом 64 "Расчета за налогами и платежами" или другими счетами. Если выявлены неточности в расчетах, следует принять меры относительно их устранения и выяснить, заплатило ли предприятие штрафы, пеню налоговым администрациям за неправильное определение размера платежа или его просрочки. Штрафы и пеню следует снимать с должностного лица, виновного в просрочке или в неправильном вычислении платежа в бюджет.
Во время аудиторской проверки правильности вычета и уплаты отдельных видов налогов руководствуются законодательными актами о налогообложении прибыли предприятий, о подоходном налоге из граждан, о налоге на добавленную стоимость, об акцизном сборе и тому подобное.
Особенное внимание уделяется правильности расчетов по налогам. Аудитор должен в необходимых случаях оказать бухгалтеру помощь, чтобы правильно сделать такой расчет, порекомендовать ему внести изменения в баланс предприятия.
Основным источником поступления средств в бюджет является налог из прибыли предприятий в соответствии с Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий". Объектом налогообложения является балансовая прибыль плательщика налога. При этом прибыль предприятий облагается налогом по базовой ставке.
Аудитор проверяет правильность учета валовой прибыли, а следовательно той ее части, которая непосредственно облагается налогом. Поэтому сопоставляют идентичность балансовых данных о прибыли с его учетом в Главной книге, регистрах аналитического учета за счетом 79 "Финансовые результаты", за Отчетом о финансовых результатах. Необходимо удостовериться в реальности сумм из дебета и кредита счетов 70 "Доходы от реализации", 79 "Финансовые результаты", 90 "Себестоимость реализации", а также в законности расходов, включенных в себестоимость.
Занижение дохода (прибыли) или других объектов налогообложения заключается в том, что в декларации о доходах отображаются все операции, но при этом завышается себестоимость продукции, В связи с чем уменьшается общий объем прибыли, которая подлежит налогообложению.
Основными видами искажений финансовой отчетности могут быть:
• снижение прибыли в результате необоснованного завышения суммы материальных расходов, включенных в себестоимость продукции (работ, услуг), неправильная оценка остатков незавершенного производства, расходов обращения и торговой наценки на остаток отгруженных товаров (выполненных работ, услуг), нехваток товарно-материальных ценностей, возмещения материальных убытков и тому подобное;
• включение в затраты производства (обращения) расходов, которые покрываются в соответствии с действующим законодательством за счет специальных источников, а также завышения или занижения на конец отчетного периода величины остатков резервов, создаваемых за счет расходов за основной деятельностью;
• неправильное определение финансового результата хозяйственно-финансовой деятельности, который принимается для определения платежей в бюджет;
• сокрытие доходов путем зачисления выручки от реализации продукции на другие балансовые счета и тому подобное.
2.3. Практические примеры налогового аудита промышленных предприятий
Практические примеры из реальной практики гармонизации налогового и бухгалтерского учета широко известны. Однако порой для аудиторской проверки налоговых обязательств плательщика (промышленного предприятия) следует не только учитывать положения налогового учета, но и показывать работникам бухгалтерской службы, почему следует проводить налоги таким образом, а не иначе.
Рассмотрим иллюстративные примеры, подтверждающие последнее положение.
На сегодняшний день учет основных средств на промышленных предприятиях ведется, как правило, в соответствии с требованиями налогового учета в разрезе трех групп, для которых Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. с изменениями и дополнениями предусмотрены разные нормы амортизации.
Вместе с тем, в бухгалтерском учете по Плану счетов и П(С)БУ 7 "Основные средства" предусмотрена классификация основных средств в разрезе девяти групп - субсчетов.
Налоговый учет предусматривает по объектные аналитические данные только для группы 1, а для групп 2 и 3 это не предусмотрено. При таких условиях можно сопоставлять данные по объектного аналитического учета основных средств группы 1 налогового учета с данными аналитического учета к субсчету 103 "Здания и сооружения", поскольку по своему содержанию группа 1 основных средств налогового учета, как правило, соответствует субсчету 103 бухгалтерского учета.
По объектный аналитический учет всех других объектов основных средств предприятия промышленности следует вести на субсчетах бухгалтерского учета в соответствии с Планом счетов.
Налоговый учет основных средств групп 2 и 3 необходимо вести только в суммовом выражении по каждой группе отдельно, что не противоречит требованиям налогового учета. При этом на дату перехода на объединение бухгалтерского и налогового учета основных средств нужно убедиться в тождественности данных бухгалтерского учета основных средств по субсчетам 101, 102, 104, 105, 106, 107, 108 и 109 (т.е. всех, кроме субсчета 103) с данными суммового учета в разрезе двух групп налогового учета.
В дальнейшем такая тождественность невозможна в связи с переоценками основных средств и применением разных норм амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Кроме того, необходимо учитывать в налоговом учете прекращение начислений амортизации на объекты основных средств, которые выведены из эксплуатации согласно абзацу третьему ст.7 Закона Украины "О Государственном бюджете Украины на 2002 год" от 20.12.2001 г.