2.4 Методика проведения аудита кредитов и займов
При проведении аудита необходимо учитывать, что инвентаризация расчетов по кредитам и займам, как правило, проводится перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Порядок проведения инвентаризации регулируется Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Минфина России от 13.06.1995 N 49). На основании Приказа Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" кредитовое сальдо счетов 66 и 67 отражается в бухгалтерском балансе по строкам 510 и 610.
Результаты инвентаризации расчетов по кредитам и займам согласуются с кредитными учреждениями (или организациями-заимодавцами) и подтверждаются ими путем проведения встречной сверки расчетов.
Таблица 2.4
Акт инвентаризации расчетов с прочими дебиторами и кредиторами
Акт составлен комиссией о том, что по состоянию на 05.01.2009 г. проведена инвентаризация расчетов кредитов и займов. При инвентаризации установлено следующее
| Наименование счета бухгалтерского учета и дебитора | N счета | Сумма по балансу, руб. | |||
| Всего | В том числе задолженность | ||||
| подтвержденная дебиторами | не подтвержденная дебиторами | с истекшим сроком исковой давности | |||
| Расчеты по краткосрочным кредитам и займам. Кредитор - физическое лицо В.П. Иванов | 66 | 20 000 | 20 000 | - | - |
| Расчеты по краткосрочным кредитам и займам. Кредитор - организация ООО "Мир" | 66 | 30 000 | - | - | 30 000 |
| Итого | 50 000 | 20 000 | - | 30 000 | |
Таким образом, устанавливается не только обоснованность остатков сумм, числящихся на счетах 66 и 67 у организации-заемщика, но и тождественность этих сумм суммам у контрагентов (кредитных учреждений, банков, физических и юридических лиц - кредиторов). Рассмотрим, как будут отражены результаты инвентаризации расчетов по кредитам и займам ООО "Вектор" в акте инвентаризации формы N ИНВ-17 (табл. 2.4) и справке к акту (табл. 2.5).
Таблица 2.5
Справка к акту N ИНВ-17 от 05.01.2009 инвентаризации расчетов с прочими дебиторами и кредиторами
| Наименование, адрес дебитора, кредитора | Числится задолженность | Сумма задолженности руб. | Документ, подтверждающий задолженность | ||||
| За что | Дата начала | дебиторская | кредиторская | Наименование | Номер | Дата | |
| Кредитор В.П. Иванов | Краткосрочный заем | 15.05.2007 | - | 20 000 | Договор займа | 10 | 15.05.2008 |
| ООО "Мир" | Краткосрочный заем | 01.11.2006 | - | 30 000 | Договор займа, акт инвентаризации | 3 | 31.10.2005 |
| Итого | - | 50 000 | - | - | - | ||
При инвентаризации расчетов по кредитам и займам в ООО "Вектор" за 2009 г.:
- выявлена просроченная кредиторская задолженность по полученному краткосрочному займу от физического лица В.П. Иванова в сумме 20 000 руб.;
- выявлена кредиторская задолженность по краткосрочному займу организации "Мир" с истекшими сроками исковой давности в сумме 30 000 руб.
Заключительными записями декабря отчетного года в бухгалтерском учете должны быть:
- отражен перевод краткосрочной задолженности по займу В.П. Иванова из состава срочной в просроченную задолженность:
Д-т сч. 66, субсчет "Расчеты по срочным кредитам и займам" - 20 000 руб.
К-т сч. 66, субсчет "Расчеты по просроченным кредитам и займам" - 20 000 руб.;
- списана кредиторская задолженность организации "Мир" с истекшими сроками исковой давности:
Д-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - 30 000 руб.
К-т сч. 91-1 "Прочие доходы" - 30 000 руб.
При проверке правильности отражения в бухгалтерском учете организации операций по учету кредитов и займов следует иметь в виду, что краткосрочные кредиты банков (на срок менее года) служат, как правило, одним из источников формирования оборотных средств организации и учитываются по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и дебету счетов 51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет", 55 "Специальные счета в банках", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Проведя проверку правильности отражения данных о полученных займах и кредитах и затратах по их обслуживанию в аналитических и синтетических регистрах учета ООО "Вектор" были установлены расхождения, которые были сгруппированы и отражены в табл. 2.6.
Проведя проверку правильности отражения данных о полученных займах и кредитах и затратах по их обслуживанию в аналитических и синтетических регистрах учета ООО "Вектор" за 2009 г., было установлено расхождение на сумму 2000 руб. по кредиту, полученному в ОАО "Банк Москвы".
Таблица 2.6
Проверка правильности отражения данных о полученных займах и кредитах и затратах по их обслуживанию в аналитических и синтетических регистрах учета ООО "Вектор", 2009 г.
| Наименование кредитного договора (дата, номер, организация- заимодавец) | Период | Номер синтетического счета по учету задолженности по данным | Регистр синтетического или аналитического учета | Задолженность по полученным кредитам на начало отчетного периода, тыс. руб. | Задолженность по полученным кредитам на конец отчетного периода, тыс. руб. | |||||
| По данным организации | По данным аудита | Отклонения | По данным предприятия | По данным аудита | Отклонения | |||||
| предприятия | аудита | |||||||||
| АКБ Югбанк "Восточный" | 1 год | 66 | 66 | Анализ счета 66 | 300 | 300 | - | - | - | - |
| АКБ Югбанк "Восточный" | 1 год | 66 | 66 | Анализ счета 66 | - | - | - | 300 | 300 | - |
| ОАО "Банк Москвы" | 1 год | 66 | 66 | Анализ счета 66 | 286 | 288 | 2 | 58 | 60 | 2 |
| ОАО "Кубань- кредит" | 1 год | 66 | 66 | Анализ счета 66 | - | - | - | 254 | 254 | |
| Итого | 586 | 586 | 2 | 612 | 614 | 2 | ||||
Данное нарушение объясняется тем, что бухгалтер организации в 2006 г. начислил проценты по кредиту бухгалтерской записью:
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы" - 2000 руб.
К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 2000 руб.
Операцию по начислению процентов следовало отразить в учете так:
Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы" - 2000 руб.
К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" - 2000 руб.
Затраты, связанные с получением и использованием кредитов, включают:
- проценты, которые организация-заемщик должна уплатить стороне, предоставляющей заемные средства;
- курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам;
- дополнительные затраты, произведенные организацией-заемщиком в связи с получением кредита или займа, выпуском и размещением заемных обязательств.
Организация производит начисление процентов по полученным займам и кредитам в соответствии с порядком, установленным договором займа и (или) кредитным договором (п. 16 ПБУ 15/2008).
Проценты могут уплачиваться как в денежной, так и в натуральной форме (по договору займа). По кредитному договору уплата процентов производится только денежными средствами. При заключении договора стороны могут уточнить, в какой валюте (или в каких денежных единицах) следует исчислять проценты.
Кроме того, чтобы стороны могли точно определить размер процентов по договору, они должны руководствоваться формулой (приведенной далее), для которой необходимо знать:
- размер предоставляемых средств;
- ставку процентов (годовую);
- фактическое количество календарных дней, на которое предоставляются в пользование заемные средства.
Как правило, за базу принимается действительное число календарных дней в году - 365 или 366 и соответственно в месяце - 30, 31, 28 или 29 дней, однако стороны договора могут оговорить и иной порядок.
Для исчисления процентов применяется следующая формула:
Проценты = С : (365 : 100)SP,
где С - годовая процентная ставка;
S - сумма займа, на которую начисляются проценты;
P - период, за который исчисляются проценты (в днях).
Порядок учета основных затрат (к которым относятся проценты), связанных с получением и использованием заемных средств, зависит от цели, на которые организация получает заемные средства.
Если организация-заемщик использует заемные средства на предварительную оплату МПЗ, товаров, работ или услуг, то она относит расходы по обслуживанию займов (кредитов) на увеличение дебиторской задолженности[4].