- в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация объявляет об изменениях в своей учетной политике на следующий отчетный год[6].
- учетная политика утверждается и применяется по учреждению в целом, то есть филиалы не могут иметь учетную политику, отличную от принятой в головном отделении бюджетного учреждения.
В зависимости от организационно-правовой формы учетная политика имеет свои особенности.
Так все бюджетные учреждения, как и другие организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, специфики отрасли и других особенностей деятельности.[7]
Учетная политика для бюджетных учреждений на уровне государства регламентируется нормативно - правовыми актами, разграниченными в зависимости от их юридической силы на уровни законодательного регулирования бюджетного учета.
В настоящее время создано четыре уровня регулирования бухгалтерского учета исполнения бюджета в России.
Приоритет в сфере нормативного регулирования принадлежит Бюджетному кодексу Российской Федерации, в котором закреплены права и обязанности бюджетных учреждений в бюджетном процессе.
Нормы Бюджетного кодекса Российской Федерации определяют общие принципы бюджетного законодательства, организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, правовое положение субъектов бюджетных правоотношений, определяет основы бюджетного процесса и межбюджетных отношений, основания и виды ответственности за нарушение бюджетного законодательства.
Постановления Правительства Российской Федерации, нормативно-правовые акты федеральных исполнительных органов власти, регулирующие бюджетные правоотношения, не должны противоречить Бюджетному кодексу Российской Федерации.
Если охарактеризовать систему нормативного регулирования, то можно выделить следующие моменты:
1. Документы первого уровня регламентируют учет доходов, источников финансирования дефицита и расходы бюджета, операции, осуществляемые в процессе его исполнения. Отдельные аспекты бюджетного бухгалтерского учета регулируются Гражданским, Трудовым, Семейным кодексами, Законами Российской Федерации "Об образовании"; "О культуре"; "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации" и другими федеральными законами и указами Президента Российской Федерации и постановлениями Правительства Российской Федерации.
2. Нормы Бюджетного кодекса Российской Федерации являются основой принятой Инструкции по бюджетному учету и Указаний по применению бюджетной классификации, относящихся ко второму уровню регулирования. Документы данного уровня регламентируют правила и принципы формирования учетной политики, учета фактов деятельности бюджетных учреждений, активов, обязательств, доходов и расходов.
3. Третий уровень или методический уровень составляют специализированные документы отраслевого характера, которые утверждаются федеральными органами, министерствами и ведомствами. Как правило, они содержат указания, рекомендации, возможные варианты учета, связанные с отраслевыми особенностями (методические указания, письма, обзор практики разрешения споров Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации и т.п.).
4. Документы четвертого уровня включают приказы, распоряжения руководства учреждений, должностные инструкции, положения об оплате труда и др., т. е. в качестве обобщения можно сказать, что четвертый уровень регулирования бюджетного учета составляет учетная политика организации.
1.2 порядок формирования учетной политики
Ответственность за формирование учетной политики, ведение бюджетного учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности несет главный бухгалтер учреждения[8].
Принятая учреждением учетная политика должна применяться последовательно из года в год. Ее изменение может производиться в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бюджетного учета, разработки организацией новых способов ведения бюджетного учета или существенного изменения условий ее деятельности.
В целях обеспечения сопоставимости данных бюджетного учета изменения в учетную политику должны вноситься с начала финансового года.
Информация о вносимых в учетную политику бюджетного учреждения изменениях должна быть отражена в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности на следующий отчетный год[9].
Некоторые из элементов, которые должны обязательно присутствовать в учетной политике, недостаточно раскрыты в основном документе, регулирующим базовые положения учетной политики организации – в Инструкции по бюджетному учету № 148н. Например, вопросы организации бухгалтерии, перечень форм первичных документов, технология обработки учетной информации, составления правил и графика документооборота, порядок проведения инвентаризации, порядок организации учета в структурных подразделениях, установление контроля за сохранностью имущественно-материальных ценностей, взаимоотношения головной организации с филиалами и др.
Такие элементы, как выбор формы ведения бухгалтерского учета, способы оценки израсходованных товарно-материальных ценностей, способ начисления амортизации по нефинансовым активам, способы оценки активов и обязательств, вопросы ведения раздельного учета бюджетных и внебюджетных средств, особенности бухгалтерского учета исполнения смет доходов и расходов в соответствии с лимитом бюджетных обязательств, определение финансового результата за счет средств, полученных от оказания платных услуг, и средств бюджета в учетной политике бюджетного учреждения будут у всех учреждений одинаковы, но с отраслевыми особенностями.
В то же время в учетной политике бюджетного учреждения будут присутствовать элементы, которые не встречаются в учетной политике других организаций, например распределение накладных расходов по источникам финансирования (доходов), отражение отдельных операций по учету предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Формирование учетной политики во многом зависит от способа организации бухгалтерской службы в бюджетном учреждении.
Существует несколько вариантов организации бухгалтерской службы в бюджетном учреждении[10]:
- бухгалтерская служба как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
- введение в штат должности бухгалтера;
- передача ведения бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии.
Отражая один из вышеуказанных видов организации бухгалтерской службы в локальных нормативных актах учреждения, необходимо сформировать следующие документы в форме приложений:
- Примерное положение о бухгалтерии (или централизованной бухгалтерии).
В этом приложении следует определить место бухгалтерской службы в системе управления организацией, полномочия главного бухгалтера, структуру бухгалтерии, выполняемые ею функции, права и обязанности главного бухгалтера и ответственность за организацию и ведение бюджетного учета. Для централизованной бухгалтерии крайне необходимо определить порядок взаимоотношений с обслуживаемыми учреждениями.
- Должностные инструкции специалистов бухгалтерии. Одной из проблем в организации работы бухгалтерской службы является некоторая расплывчатость функций отдельных ее работников, что приводит к различным нарушениям в производстве учетного процесса, сложностям оценки трудового вклада каждого работника, проблемам взаимозаменяемости сотрудников.
Определив один из вариантов бухгалтерской службы, специалисты начинают заниматься созданием приложений к приказу по учетной политики.
Единого порядка оформления учетной политики законодательством РФ не предусмотрено. Но даже если исходить из тех требований, которые содержатся в Федеральном законе "О бухгалтерском учете" и Инструкции № 148н, структуру учетной политики составляют два раздела:
- Организационный;
- Методический.
1.3 Организационный раздел учетной политики
Организационный раздел учетной политики является одним из наиболее важных ее частей, определяющих основы деятельности бюджетного учреждения.
Основными целями данного раздела являются:
- Определение ответственности за организацию и ведение бухгалтерского учета исполнения бюджета;
- Определение организационных основ бюджетного учета;
- Проработка способов ведения учета в учреждении.
В данном разделе необходимо отразить:
1. Рабочий План счетов
Наличие в этом плане большого количества позиций объясняется тем, что в нем предусмотрены счета как для органов, осуществляющих исполнение бюджета, так и для органов, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов. Кроме того, к синтетическим счетам открыто много аналитических счетов. В рабочем плане счетов бюджетного учета указывается перечень используемых учреждением счетов. Его можно оформить как приложение к учетной политике. Целесообразно указать корреспонденцию счетов (проводки) по основным операциям финансово-хозяйственной деятельности учреждения.
2. График документооборота
Регламентирует перечень и формы первичных учетных документов, сроки их составления, а также перечень должностных лиц, ответственных за их оформление и утверждение.
Под документооборотом понимают путь, который проходят учетные документы от их составления до сдачи на хранение в архив. Он составляется главным бухгалтером и утверждается руководителем учреждения. В централизованной бухгалтерии указанный график утверждает руководитель учреждения, при котором создана эта бухгалтерия. Материально ответственным и другим должностным лицам вручаются выписки из графика документооборота.