Общества с ограниченной ответственностью могут расходовать средства резервного капитала как на покрытие убытка, так и на любые другие цели, предусмотренные уставом. Законодательных ограничений на использование средств резервного капитала для ООО не установлено.
Резервы, образованные в соответствии с законодательством и в соответствии с учредительскими документами входят в состав накопительной части собственного капитала. В условиях рыночной экономики резервный капитал выступает в качестве страхового фонда, создаваемого для целей возмещения убытков и обеспечения защиты интересов третьих лиц в случае недостаточности прибыли у организации.
Гражданский кодекс Российской Федерации содержит требование, согласно которому, начиная со второго года деятельности предприятия его уставный капитал не должен превышать величину чистых активов. Если же данное требование нарушается, то предприятие обязано уменьшить (перерегистрировать) уставный капитал, приведя его в соответствие с величиной чистых активов (но не менее минимальной величины). Чем больше величина созданного резервного капитала, тем при прочих равных условиях выше величина чистых активов и, следовательно, тем дальше отодвигается необходимость уменьшения уставного капитала в случае убытков.
Оценочные резервы.
В бухучете предусмотрены следующие виды оценочных резервов:
- резервы под снижение стоимости материальных ценностей (учитываются на счете 14);
- резервы под обесценение финансовых вложений (учитываются на счете 59);
- резервы по сомнительным долгам (учитываются на счете 63).
Организации, формирующие оценочные резервы, должны заполнить соответствующие строки раздела II Отчета. Для этого необходимо использовать данные по счетам 14, 59 или 63.
От резервов, создаваемых за счет чистой прибыли, следует отличать оценочные резервы, которые формируются, как правило, для покрытия суммы уменьшения активов. Типичным примером оценочных резервов является резерв по сомнительным долгам, которому в активе должны соответствовать суммы сомнительной дебиторской задолженности, одна часть которых будет списана предприятием, другая возможно, окажется взысканной и поступит на увеличение прибыли.
К оценочным резервам относится также резерв под обесценение финансовых вложений. Такой резерв может рассматриваться как операционные расходы организации. Наличие сформированного резерва позволяет уточнить балансовую оценку финансовых вложений.
Еще одним примером оценочных резервов является резерв под снижение стоимости материальных ценностей.
В соответствии с пунктом 25 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» МПЗ, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражают в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
Резерв под снижение стоимости МПЗ образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последние выше текущей рыночной стоимости [20].
Экономическая природа оценочных резервов может меняться. Так, в некоторых случаях (например, завышения величины сомнительных долгов) они могут представлять собой скрытую прибыль предприятия.
Основные отличия оценочных резервов от прочих резервов:
- величина резервов определяется финансовыми результатами деятельности предприятия, источник их формирования, как правило, – чистая прибыль; оценочные резервы создаются вне зависимости от результатов деятельности;
- резервам соответствует реальная величина активов; суммы, отражаемые на счетах 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» и 63 «Резервы по сомнительным долгам», свидетельствуют о завышенной величине активов (дебиторской задолженности; вложений в ценные бумаги и др.);
- использование резервов сопровождается уменьшением конкретного (реального) элемента активов (например, денежных средств). Использование оценочных резервов свидетельствует о том, что актив баланса сократился на сумму нереального актива, например из состава дебиторской задолженности исключены суммы, завышающие ее величину;
- величина и динамика резервов отражают способность предприятия к самофинансированию, величина оценочных резервов – нет.
Резервы предстоящих расходовэ
Резервы предстоящих расходов относятся к скрытым резервам для поддержания собственного капитала. Они возникают не за счет чистой прибыли, а за счет правил списания отдельных расходов в бухгалтерском учете. Резервы предстоящих расходов могут возникать в результате принятой в организации учетной политике.
В целях равномерного списания расходов организации могут создавать резервы предстоящих расходов. Это резервы:
- на предстоящую оплату отпусков работникам;
- на выплату вознаграждений по итогам работы за год;
- на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
- на ремонт основных средств;
- на предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;
- на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;
- на предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;
- на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
- на покрытие иных непредвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, нормативными правовыми актами Минфина России.
Для заполнения указанных строк раздела II используются остатки по соответствующим субсчетам счета 96 «Резервы предстоящих расходов».
Раздел «Справки».
В справочном разделе Отчета по строке «Чистые активы» отражается стоимость чистых активов организации на начало и конец года. При их расчете организация должна руководствоваться совместным приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 № 10н/03-6/пз «Об утверждении порядка оценки стоимости чистых активов акционерного общества».
Согласно этому приказу стоимость чистых активов акционерных обществ определяется как разница между суммой отдельных видов активов и пассивов. В состав активов, принимаемых к расчету, включаются:
- внеоборотные активы, отраженные в разделе I баланса;
- оборотные активы, отраженные в разделе II баланса, за исключением задолженности учредителей по взносам в уставный капитал.
В состав пассивов, принимаемых к расчету, входят:
- долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;
- краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
- кредиторская задолженность;
- задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;
- резервы предстоящих расходов;
- прочие краткосрочные обязательства.
Строки «Получено на расходы по обычным видам деятельности» и «Получено на капитальные вложения во внеоборотные активы» заполняют организации (кроме некоммерческих), которые получали указанные целевые средства из бюджета и внебюджетных фондов. Для заполнения этих строк используются данные по соответствующим субсчетам счета 86 «Целевое финансирование».
Помимо средств на данные расходы организации могут получать средства из бюджета и внебюджетных фондов на иные цели. Для отражения этих сумм строки в разделе «Справки» не предусмотрены. При необходимости организации могут ввести их самостоятельно.
В соответствии с принципами МСФО существует две концепции капитала: поддержание финансового капитала и поддержаниефизического капитала [11].
Согласно концепции поддержания финансового капитала, прибыль считается полученной, только если финансовая (денежная) сумма чистых активов в конце периода превышает финансовую (денежную) сумму чистых активов в начале периода после вычета всех распределений и взносов владельцев в течение периода. Поддержание финансового капитала может быть измерено либо в номинальных денежных единицах или единицах постоянной покупательнойспособности.
Согласно концепции поддержания физического капитала, прибыль считается полученной, только если физическая производительность (или операционная способность) компании (или ресурсы или фонды, необходимые для достижения этой способности) в конце периода превышают физическую производительность в начале периода после вычета всех распределений или вкладов владельцев в течение периода.
Согласно концепции поддержания капитала, только притоки активов, превышающие суммы, необходимые для поддержания капитала, могут считаться прибылью и называться прибылью на капитал. Следовательно, прибыль – это остаточная величина, которая получается после вычета расходов (в том числе корректировок, обеспечивающих поддержание капитала, где это необходимо) из дохода. Если расходы превышают доход, то разность составляет чистый убыток. Компания сохранила свой капитал, если в конце периода она имеет такой же капитал, как и имела в его начале. Любая сумма сверх требуемой для поддержания капитала в начале периода является прибылью.
1.4. Методика заполнения Отчета об изменениях капитала на примере ОАО «Интрейд»
Рассмотрим пример заполнения Отчета об изменениях капитала за 2009 год (Приложение 1) в ОАО «Интрейд».
Показатели раздела I «Изменения капитала» формы № 3 представлены в следующих разрезах: графа 3 «Уставный капитал»; графа 4 «Добавочный капитал»; графа 5 «Резервный капитал»; графа 6 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Остатки составляющих собственного капитала отражены в графе 7 «Итого».