Вспомогательные производства не только обеспечивают стабильность и бесперебойную работу организации путем ее обеспечения необходимыми услугами и материальными ресурсами по их себестоимости, но и приносят дополнительный доход за счет продажи продукции и услуг подразделений вспомогательных производств сторонним организациям и физическим лицам. Чтобы формировать достаточную информацию, необходимую для подготовки и принятия эффективных управленческих решений в области оптимизации финансового результата, следует вести раздельный учет по расходам и доходам строительной организации, связанным со вспомогательными производствами.
Калькуляция себестоимости продукции, работ и услуг вспомогательных производств и обслуживающих хозяйств нужна не только для целей анализа и системы внутреннего контроля деятельности этих подразделений, но и для правильного распределения затрат по отдельным объектам производства и исчисления себестоимости работ по данным объектам.
Когда продукция вспомогательного производства передается в основное производство организации, это является внутренним перемещением материально-производственных запасов. В связи с этим многие организации не прилагают должные усилия в направлении правильной организации бухгалтерского учета на данном участке. Они ошибочно считают, что если это не приводит к определенным налоговым последствиям, то не стоит тратить средства на формирование соответствующих показателей.
Я считаю, что такая позиция неверна по следующим причинам:
- при отгрузке продукции из подразделений вспомогательного производства в основное производство меняется материально-ответственное лицо;
- для осуществления внутреннего контроля необходимы достоверные данные о деятельности каждого подразделения, в том числе и подсобных производств;
- отсутствие аналитической информации в нужных разрезах по подразделениям вспомогательных производств лишает руководство организации возможности анализа выбора альтернативных вариантов;
- не формируются данные для оценки деятельности менеджеров вспомогательных производств, что препятствует применению такой функции управления, как стимулирование;
- продукция вспомогательных производств, как правило, реализуется сторонним организациям и физическим лицам, что непосредственно влияет на величину налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, а также налогу на добавленную стоимость.
В случае реализации продукции вспомогательных производств на сторону организация должна отразить в бухгалтерском учете финансовый результат по данным хозяйственным операциям в момент их отгрузки, если иное не предусмотрено законодательством. Кроме того, реализация продукции вспомогательных производств сторонним организациям увеличивает налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость.
Широко применяемая в настоящее время методика учета затрат вспомогательного производства не соответствует современному представлению. Ее главный недостаток - существенное ограничение информации, характеризующей процесс формирования себестоимости продукции, работ, услуг вспомогательных производств.
Чтобы формировать достоверную информацию по деятельности вспомогательных производств, следует вести аналитический учет на счете 23 "Вспомогательные производства" с необходимой степенью детализации.
В зависимости от вида выпускаемых изделий, масштаба производства и организации технологического процесса применяются различные методы учета затрат и калькуляции продукции, услуг и работ вспомогательных производств.
Например, в простых производствах, выпускающих однородную продукцию (например, добыче песка), или в производствах, выпускающих несколько видов продукции при непрерывности производственного процесса, затраты производства в пределах отчетного периода учитываются по видам конечной продукции без разграничения этапов производства.
Продукцию вспомогательных производств более сложных видов производства следует калькулировать попередельным или позаказным методом.
При применении попередельного метода калькулирования затраты вспомогательного производства в пределах отчетного периода необходимо учитывать по отдельным этапам производства (переделам), иначе говоря, калькулируется не только конечная продукция, но и промежуточная.
Попередельный метод целесообразно применять при калькулировании себестоимости продукции вспомогательных производств с массовым (серийным) выпуском продукции и прерывным технологическим процессом, когда между отдельными этапами (переделами) производства накапливаются запасы полуфабрикатов для дальнейшей обработки. Данный метод следует применять в том случае, если на определенном этапе производства происходит расчленение технологического процесса на обособленные производственные потоки, в которых полуфабрикаты предыдущего передела могут обрабатываться по-разному.
Особенности попередельного метода учета затрат:
- учет затрат по калькуляционным статьям ведется отдельно по каждому переделу, выделенному в соответствии с организацией технологического процесса производства;
- объектом учета и калькуляции в каждом переделе являются виды полуфабрикатов или готовых изделий, вырабатываемых в данном переделе;
- выявление и систематизация затрат на производство по отдельным видам вырабатываемой продукции производятся по отчетным периодам;
- отчетные калькуляции на выпущенное количество единиц продукции составляются по отчетным периодам.
При применении позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции вспомогательных производств затраты на производство учитываются по отдельным заказам, в состав которых могут входить как отдельные изделия, так и комплект изделий. Следовательно, калькуляция себестоимости изделий составляется по заказу в целом по его выполнении.
Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции целесообразно применять для учета затрат вспомогательных производств в случаях производства индивидуальных заказов и изготовления массовых изделий в рамках отдельных заказов.
Особенности позаказного метода учета затрат:
- производство осуществляется в рамках отдельных заказов;
- в аналитическом учете производственные затраты собираются по заказам в разрезе номенклатуры статей затрат;
- отчетные калькуляции формируются в рамках отдельных заказов.
Таким образом, качество калькуляции себестоимости продукции подсобных производств в значительной мере зависит от правильности учета затрат по изделиям, находящимся в незавершенном производстве.
Остатки незавершенного производства определяются путем инвентаризации количества незавершенной продукции и ее оценки. Сумма фактических затрат на выпущенную вспомогательным производством продукцию определяется вычитанием из общей суммы производственных расходов той ее части, которая относится на незавершенное производство.
Стоимость незавершенного производства вспомогательных производств формируется в бухгалтерском учете как дебетовый остаток по счету 23 на конец отчетного периода.
1.2. Налоговый учет вспомогательных производств.
Внимательное прочтение действующей редакции гл.25 НК РФ подтверждает, что сегодня отраслевые особенности промышленных предприятий законодатель не учел. По мнению автора, наиболее сложный вариант налогового учета достался предприятиям, где производственная технология предусматривает так называемые переделы.
Классическим примером попередельного производства могут служить предприятия нефтехимической, металлургической, пищевой, целлюлозно-бумажной промышленности, автомобилестроения и др.
Обычно это предприятия с серийным производством. Они производят готовую продукцию путем обработки сырья и материалов в ходе нескольких технологических этапов (переделов). Каждое производственное подразделение выполняет часть общего производственного процесса и изготовленное им изделие (полуфабрикат) передает в следующий этап производства.
Интересно, что принципиальной особенностью попередельного метода формирования затрат в бухгалтерском учете является аккумулирование расходов по переделу. То есть по каждому структурному подразделению. Требования, определенные гл.25 НК РФ, позволяют утверждать, что и в налоговом учете при этом методе необходимо формировать расходы по каждому переделу.
Таким образом, предметом налогового учета в части расходов признается отдельный процесс производства. Он имеет свой материальный результат с последующим распределением расходов по направлениям учета:
- незавершенное производство (НЗП);
- остатки продукции на складе;
- стоимость реализованной продукции и др.
1.2.1. Принципы построения налогового учета на предприятии
Сегодня проблемой постановки налогового учета озабочены многие специалисты. Качественно решить эту задачу на промышленном предприятии невозможно без знания технологических особенностей процесса выпуска продукции (выполнения работ, оказания услуг), а также без учета организационной структуры организации. Причем это касается любого промышленного предприятия.
Кроме того, учетный процесс зависит от решения ряда специфических для производства вопросов. Например:
Что понимать под прямыми расходами конкретного производства?
Как учитывать передачу изделий (работ, услуг), передаваемых из одних подразделений в другие структуры основного или вспомогательного производств?
Учитывать ли незавершенное производство в каждом цехе или можно определять его в целом по предприятию?
Чтобы ответить на эти вопросы, проанализируем положения гл.25 НК РФ. Ключевыми для понимания налогового учета в производстве являются следующие ее статьи: