В процессе аудита приложения к бухгалтерскому балансу целесообразно проверить некоторые контрольные тождества с использованием других отчетных форм. Так, первоначальная стоимость нематериальных активов в разрезе их видов отражается по строкам 010, 020, 030 и 040 отчетной формы «Приложение к бухгалтерскому балансу», а сумма начисленной амортизации — по строке 050. Разность между первоначальной стоимостью и суммой амортизации, представляющая их остаточную стоимость, должна соответствовать величине, показанной в бухгалтерском балансе по строке 110. Невыполнение равенства свидетельствует о допущенных ошибках.
Используя отчетные формы, также следует сопоставить некоторые суммы. В бухгалтерском балансе основные средства показываются в оценке по остаточной стоимости по двум статьям — «Основные средства» и «Доходные вложения в материальные ценности». По статье «Основные средства» отражаются объекты, учитываемые на счете 01 а по статье «Доходные вложения в материальные ценности» — учитываемые на счете 03. Данные о первоначальной стоимости объектов основных средств и о суммах начисленной амортизации в свою очередь показываются в форме отчетности № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу». При этом в форме № 5 отчетности информация об основных средствах, учитываемых на счетах 01 и 03, также приводится раздельно. В этой связи возникает необходимость проверки следующие тождеств. Величина основных средств, учтенных на счете 01 на начал и конец года по первоначальной (восстановительной) стоимости, находит отражение в названной форме отчетности по строке «Итого» с указания кода строки. Начисленная сумма амортизации на начало и конец года по этим основным средствам приводится по строке 140. Располагая сведениями о первоначальной (восстановительной) стоимости и величине износа основных средств, нетрудно вычислить их остаточную стоимость на начало и конец года. Полученные в результате расчета суммы должны соответствовать данным, показанным организацией по строке 120 бухгалтерского баланса. Кроме того, данные о первоначальной (восстановительной) стоимости и суммах начисленной амортизации приводятся в форме № 5 в разрезе групп объектов основных средств (здания, сооружения и др.), что позволяет в ходе аудита пpoизвести сверку данных отчетной формы с данными бухгалтерского учета. Аналогичная ситуация складывается и в отношении доходных вложений в материальные ценности. В соответствующем разделе приложения по строке «Итого» без указания кода строки отражается первоначальная (восстановительная) стоимость объектов, учтенных на счете 03. По отдельной строке также показывается начисленная сумма амортизации на начало и конец года по этим основным средств. Посредством вычитания из первоначальной (восстановительной) стоимости объектов величины их амортизации получаем остаточную стоимость на начало и конец года. Полученные в результате расчета суммы должны соответствовать данным, показанным организацией по строке 135 формы отчетности «Бухгалтерский баланс». Невыполнение рассмотренных нами тождеств свидетельствует о допущенных ошибках в учете и составлении отчетности.
Аудит представления в приложении к бухгалтерскому балансу информации о НИОКР предполагает использование данных по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы», к которому открывают отдельный субсчет «Выполнение НИОКР».
Аудитору следует убедиться в том, что в разделе о НИОКР раскрывается информация, содержащаяся на отмеченном субсчете к счету 08. Аналогично осуществляется проверка показателей о затратах аудируемого лица на разведку природных месторождений полезных ископаемых и их оценку, пробное бурение скважин и т.д., отраженных в разделе «Расходы на освоение природных ресурсов». При этом используются записи по счету 97 «Расходы будущих периодов».
В отношении показателей раздела «Финансовые вложения» также возможно выполнение некоторых тождеств, поскольку в нем конкретизируются показатели строк 140 «Долгосрочные финансовые вложения» и 250 «Краткосрочные финансовые вложения» бухгалтерского баланса:
- итоговая величина финансовых вложений, показанная в графах 3 и 4 строки 540 приложения, должна соответствовать показателю по строке 140 бухгалтерского баланса «Долгосрочные финансовые вложения» соответственно на начало отчетного года и на конец отчетного периода, а также сальдо по субсчету «Долгосрочные финансовые вложения» к счету 58 на соответствующие даты;
- итоговая величина финансовых вложений, показанная в графах 5 и 6 строки 540 приложения, должна соответствовать показателю по строке 250 бухгалтерского баланса «Краткосрочные финансовые вложения» соответственно на начало отчетного года и на конец отчетного периода, а также сальдо по субсчету «Краткосрочные финансовые вложения» к счету 58 на соответствующие даты.
Следует убедиться, что по итоговой строке 540 показана общая сумма всех финансовых вложений, отраженных по строкам 510, 515, 520, 525, 530 и 535, а по строкам 550—570 указана величина финансовых вложений в ценные бумаги, которые котируются на фондовом рынке. Суммы по строкам 580 и 590 контролируются посредством определения разницы между балансовой оценкой ценных бумаг и рыночной. Используются при этом записи по счету 58 в корреспонденции со счетом 91.
Аудит показателей раздела «Дебиторская и кредиторская задолженность» также предполагает проверку согласованности соответствующих данных приложения к бухгалтерскому балансу и бухгалтерского баланса, поскольку в указанном разделе формы № 5 конкретизируются показатели дебиторской и кредиторской задолженности, отраженной по строкам 230 и 240 актива баланса и 510, 520, 610, 620, 630 и 660 пассива баланса. Величина задолженности контролируется с подразделением на долгосрочную и краткосрочную.
Аудит показателей раздела «Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)» предполагает проверку правильности классификации затрат организации по экономическим элементам за отчетный период (графа 3) и за аналогичный период предыдущего года. Необходимо убедиться в том, что:
- по строке 710 «Материальные затраты» показаны кредитовые обороты по счетам 10, 16, 60 и 76 (в части работ и услуг производственного характера) в корреспонденции со счетами учета затрат (20, 23, 25, 26, 29 и 44), а организациями, осуществляющими торговую деятельность, — также суммы, списанные с кредита счета 41 в дебет счета 90;
- по строке 720 «Затраты на оплату труда» — кредитовый оборот по счету 70 в корреспонденции со счетами учета затрат;
- по строке 730 «Отчисления на социальные нужды» — суммы, списанные на счета учета затрат с кредита счетов 68 субсчет «Расчеты по единому социальному налогу (ЕСН)» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»;
- по строке 740 «Амортизация» — сумма оборотов по кредиту счетов 02 и 05 в корреспонденции со счетами учета затрат;
- по строке 750 «Прочие затраты» — стоимость работ и услуг непроизводственного характера. Это могут быть консультационные, юридические, рекламные услуги. Информация о них может быть получена из кредита счетов 60, 71 и 76 в корреспонденции со счетами учета расходов;
- по строке 760 «Итого по элементам затрат» — общая сумму затрат фирмы по обычным видам деятельности (сумма строк 710-760);
- по строкам 765—767 — изменение стоимости незавершенного производства, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов соответственно по сравнению с предыдущим годом.
Аудит показателей раздела «Обеспечения» предполагает использование данных по забалансовым счетам 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные», 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные», а раздела «Государственная помощь» — данных по счету 86 «Целевое финансирование».
1.7 Аудит пояснительной записки
Каждая организация самостоятельно определяет необходимость раскрытия дополнительной информации, характеризующей результаты и условия осуществления деятельности. В аналитическом разделе пояснительной записки приводят показатели, оценивающие имущественное и финансовое положение организации (платежеспособность, ликвидность, финансовую устойчивость), а также результаты финансово-хозяйственной деятельности организации (деловую и инвестиционную активность, эффективность деятельности). Аудитор проверяет правильность исчисления показателей, отраженных в аналитическом разделе пояснительной записки, и сопоставляет указанные показатели с результатами проведенного анализа. Пояснительная записка используется как одна из составляющих информационной базы, позволяющая сформировать мнение о направлениях финансовой политики и эффективности принимаемых управленческих решений организации.
Пояснительная записка включена в состав годовой бухгалтерской отчетности и, как следствие, подлежит проверке аудитором. Необходимо убедиться, что пояснительная записка организации содержит данные:
- о деятельности организации в разрезе ее видов;
- об основных показателях деятельности;
- о факторах, повлиявших в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации, а также решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения чистой прибыли;
- другую информацию, полезную для получения более полной и объективной картины о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении.
Сведения о деятельности аудируемого лица в разрезе ее видов могут включать информацию: об ассортименте и объемах производимой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг) за отчетный и предшествующие годы; о направлениях ее инвестиций; о планах расширения или изменения отраслевой и видовой структуры деятельности фирмы.