- отражает экономическое содержание операций, прочих событий и условий, а не только правовую форму;
- нейтральна, т. е. не нацелена на определенный результат;
- подготовлена на основе принципа осмотрительности;
- является полной во всех существенных аспектах.
При применении такого суждения руководству компании необходимо рассмотреть следующие источники информации:
a) требования и руководства стандартов и интерпретаций, рассматривающие аналогичные и сходные вопросы;
b) соответствующие понятия, критерии признания и принципы оценки активов, обязательств, доходов и расходов, представленные в Концепции.
Применяя суждение, руководство компании также может рассмотреть положения документов, выпущенных в недавнем времени другими органами, которые используют сходную концепцию для разработки стандартов финансовой отчетности, прочую литературу по бухгалтерскому учету и отраслевую практику, если это не противоречит пунктам (а) и (б), представленным выше.
Нормы МСФО (IAS) 1 предписывают представителям коммерческих организаций учитывать при принятии решения о раскрытии тех или иных положений учетной политики следующее требование: будет ли такая информация содействовать пониманию пользователями того, каким образом факты хозяйственной деятельности отражены в представленных в отчетности результатах о финансово-хозяйственной деятельности и в финансовом положении компании. Раскрытие положений учетной политики особенно полезно в тех ситуациях, когда стандарты и интерпретации предоставляют возможность выбора. Например, признает ли участник совместной деятельности свою долю в совместно контролируемой компании с использованием метода пропорциональной консолидации или по методу долевого участия.
Финансовая отчетность — нейтральна, то есть не нацелена на определенный результат и отражает экономическое содержание операций, а не только их правовую форму [19].
Каждая компания должна рассматривать характер своей деятельности и учетную политику, которая, как ожидают пользователи финансовой отчетности, должна быть раскрыта для подобных фирм. Например:
- если компания имеет существенное зарубежное подразделение или операции в иностранной валюте, то она должна раскрыть учетную политику в отношении признания доходов и расходов от изменения валютных курсов;
- при приобретении предприятий необходимо раскрыть положения учетной политики в отношении оценки гудвила и доли меньшинства.
Процесс принятия учетной политики требует применения различных суждений. При этом последние могут оказать существенное влияние на суммы, признанные в финансовой отчетности, и МСФО (IAS) 1 требует их раскрытия в основных положениях учетной политики или в других разделах примечаний. Например, необходимо применять суждение:
- при выяснении того, являются ли финансовые активы инвестициями, удерживаемыми до погашения;
- при определении момента, когда практически все существенные риски и вознаграждения, связанные с владением финансовыми активами и арендуемыми активами, передаются другой компании;
- при выявлении того, являются ли определенные операции по продаже товаров по своему содержанию соглашениями о финансировании, в связи с чем они не ведут к получению выручки;
- в том случае, когда необходимо установить, является ли то или иное предприятие компанией специального назначения.
Международный стандарт также требует раскрытия в финансовой отчетности информации об изменениях в учетной политике. Здесь МСФО (IAS) 8 разграничивает изменения, сделанные в соответствии с первым применением стандарта или интерпретации, и изменения в учетной политике, сделанные по собственной инициативе, а также определяет различные требования к раскрытию информации для каждого случая. Если стандарт или интерпретации выпущены, но еще не вступили в силу и не были применены, то необходимо отметить возможность их вероятного влияния на результат.
Итак, несмотря на то, что основные вопросы учетной политики рассматриваются в двух стандартах, при ее составлении и применении компания должна принимать во внимание все международные стандарты финансовой отчетности. В то же время необходимо помнить, что при применении учетной политики всегда будут присутствовать суждения, которые должны быть соответствующим образом раскрыты в примечаниях к финансовой отчетности по МСФО.
В таблице 6 (см. Приложение №3) проведен сравнительный анализ действующих в настоящее время национальных стандартов (ПБУ) и соответствующих им МСФО.
2.2. Принципы учетной политики с точки зрения управленческого учета
Следует обратить внимание на сложившуюся неразбериху. Некоторые специалисты считают, что управленческий учет должен основываться на принципах, отличных от бухгалтерского. Разумеется, предприятие свободно в выборе методов. Но надо помнить, что бухгалтерские принципы разработаны не в угоду налоговой инспекции. Они возникли как естественная реакция средневековых итальянских купцов на возможность быть обворованными собственными приказчиками. Видимо, нет нужды убеждать, что актуальность этой проблемы сохранилась.
На многих предприятиях проблема соответствия принципов бухгалтерской и управленческой учетной политики усугубляется организационным разделением фиксирующих органов на бухгалтерский и финансовый отделы, причем последний наряду с отслеживанием текущих операций отвечает за сделки с «черным налом».
Как правило, по истечении отчетного периода результаты, полученные отделами, не совпадают. Перед высшим руководством предприятия возникают следующие варианты реакции:
• игнорировать расхождение, поощряя тем самым воровство;
• искать причины расхождения, отрывая персонал от оперативного управления предприятием [13].
На одном из российских промышленных холдингов нашли оригинальное решение дилеммы. Расхождение в показателях бухгалтерского и финансового отделов предприятия, находящегося в собственности холдинга, игнорировалось, однако все высшее руководство предприятия полностью менялось 2 раза в год. Разумеется, ни о какой стабильной работе не могло быть и речи.
Поэтому бухгалтерская и учетная политика должна не только опираться на одинаковые принципы, но и основываться на одинаково структурированных данных о хозяйственной деятельности, с тем, чтобы причины расхождения в разных видах отчетности могли быть легко вскрыты.
Управленческая отчетность должна отличатся от бухгалтерской прежде всего оперативностью. Вместе с тем все элементы бухгалтерской учетной политики предприятия могут быть соответствующим образом представлены в управленческой.
На большинстве российских промышленных предприятий цена на продукцию назначается путем начисления наценки на себестоимость товара. Помимо того, что данный метод полностью игнорирует рыночную ситуацию, его последовательное применение может фатально сказаться на судьбе предприятия.
Например. В n-ный момент себестоимость продукции машиностроительного предприятия несколько повысилась. Предприятие, придерживающееся обычной системы ценообразования, отреагировало традиционным способом. Отпускная цена продукции в следующем квартале возросла на величину, несколько превышающую добавку себестоимости (на эту добавку тоже была начислена прибыль). Повышение цены уменьшило ее покупательский спрос, и некоторые постоянные клиенты перешли к конкурентам. Предприятие стало работать на склад, увеличивая запасы неликвидных товаров и замораживая финансовые средства, в том числе кредиты, на которые между тем начислялись проценты. Кроме того, руководство было вынуждено сократить производство. Поскольку возможности снижения при этом накладных расходов были ограничены, их сумма на каждую единицу выпускаемой продукции увеличилась. Выросла и полная себестоимость изделий, что опять таки повысило цены и уменьшило спрос. Предприятие вступило в порочный круг «повышение себестоимости – сокращение производства».
Жесткая приверженность сложившейся ценовой политике может привести к банкротству даже процветающую фирму с большим начальным потенциалом.
Лучше всего организовать систему ценообразования, основывающуюся на рыночной ситуации. Однако это небезопасно. Отсутствие четкой процедуры ценообразования, применение «ценовых ножниц» и т.д. приводит к тому, что менеджеры, непосредственно занимающиеся продажами, оказывают излишне большое влияние на окончательную цену продукции. Часто клиенту проще заплатить некоторую сумму лично менеджеру, сэкономив гораздо больше средств на стоимости товара.
Создать развернутую систему ценового мониторинга и контроля достаточно сложно. Если у предприятия нет такой возможности, следует по крайней мере строить ценовую политику на учете только переменных затрат (метод “директ-костинг”). При этом надо отслеживать соотношение себестоимости и отпускной цены, хотя бы для того, чтобы не попасть под санкции налоговых органов. Тем не менее, разница между ценой продукции и ее себестоимостью будет в этом случае только ограничением, колебания последней не будут непосредственно сказываться на отпускной цене.
Если бы предприятие использовало ценовую политику, основанную на методе “директ-костинг”, возможно, его финансово-экономическое положение оказалось бы существенно лучше. Локальное снижение объема производства или повышение себестоимости не привело бы к лавинообразному нарастанию экономических проблем.
В качестве одного из своих элементов бухгалтерская политика включает способ учета затрат на производство, калькулирования себестоимости и формирования финансовых результатов. Этот элемент может принимать одно из следующих значений: