Учет движения основных средств 3 (стр. 2 из 6)

1.3. Отражение основных средств на счетах бухгалтерского учета и их оценка

Планом счетов для учета основных средств предусмотрен счет 01 «Основные средства». По дебету счета отражается принятие основных средств к учету по первоначальной стоимости или дооценка этой стоимости в случаях, предусмотренных законодательством. Выбытие основных средств и суммы уценки первоначальной стоимости объекта отражаются по кредиту счета.

Аналитический учет основных средств по счету 01 «Основные средства» ведется по отдельным инвентарным объектам, а также по их видам, местам нахождения и другим признакам, необходимым для составления бухгалтерской отчетности.

Если основное средство изначально предназначено для предоставления другим хозяйствующим субъектам, то бухгалтерский учет операций, с ним связанных, ведется на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности». Содержание записей по дебету и кредиту счета 03 аналогично счету 01 «Основные средства».

Аналитический учет по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности» ведется по видам материальных ценностей, арендаторам и отдельным объектам материальных ценностей.

В ходе эксплуатации, да и просто со временем основные средства изнашиваются и теряют свою первоначальную стоимость. Это обесценение могло бы быть отражено по кредиту счета 01 «Основные средства», но тогда сальдо по счету не будет соответствовать оценке первоначальной стоимости этого имущества.

Она нужна как минимум для двух целей:

1) чтобы начислять амортизацию

2) для отражения временной динамики основных средств по вложенному в них капиталу.

Поэтому из счета 01 «Основные средства» как бы «вынесен кредит» в виде отдельного счета 02 «Амортизация основных средств». Он предназначен для обобщения данных о накопленной амортизации (износе) за время эксплуатации основных средств. По кредиту данного счета отражаются суммы начисленной амортизации, а по дебету — списание накопленной амортизации при выбытии объекта основных средств.

Теперь дадим самое общее представление о синтетическом учете основных средств на протяжении их жизненного цикла (см. рис. 1).

Рис. 1. Общая схема бухгалтерских записей по учету основных средств

Комментарии к рисунку:

1 — поступили основные средства. Все расходы, связанные с их поступлением, собираются на калькуляционном счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

2 — отражен НДС по приобретенным основным средствам;

3 — принимаются к учету (вводятся в эксплуатацию) основные средства;

4 — начисляется амортизация основных средств, т. е. ранее капитализированные в них расходы постепенно, по мере эксплуатации, списываются на расходы организации, т. е. рекапитализируются;

5 — отражается выбытие основных средств. При этом выявляется их остаточная стоимость (первоначальная за минусом накопленной амортизации), которая списывается на прочие расходы — декапитализируется.

Таким образом, здесь в центре учета стоит счет 01 «Основные средства».

Построение аналитического учета на данном счете должно обеспечивать получение информации о суммах накопленной амортизации по отдельным инвентарным объектам и других данных, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.

Оценка основных средств представляет собой денежное выражение стоимости, в которой они находят отражение в бухгалтерском учете. Применяются три вида их оценки: первоначальная, текущая (восстановительная) и остаточная.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая определяется:

• по объектам, приобретенным за плату, — по сумме фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, за исключением НДС и других возмещаемых налогов;

• для объектов, поступивших безвозмездно, — по текущей рыночной стоимости на дату их принятия к учету;

• для объектов, вносимых учредителями в счет их вкладов в уставный (складочный) капитал, — по денежной оценке, согласованной учредителями;

• для объектов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, — по стоимости переданного или подлежащего передаче имущества исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно определяется стоимость аналогичных товаров (ценностей). При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

Таким образом, способ оценки основного средства зависит от варианта поступления объекта на предприятие. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в случаях их достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, а также в результате переоценки.

Восстановительная стоимость (полная восстановительная стоимость) — стоимость аналогичных объектов основных средств в действующих условиях воспроизводства, т. е. стоимость всех затрат на приобретение (строительство) основных средств, включая затраты на транспортировку, установку и т. п. по действующим рыночным ценам и тарифам на определенную дату. С течением времени первоначальная стоимость отклоняется от восстановительной в силу различных причин - высокого уровня инфляции, удешевления производства, состояния рынка и пр. В том случае, когда величина отклонения становится существенной, первоначальная стоимость переоценивается и доводится до уровня восстановительной, что соответствует теории статического баланса.

Остаточная стоимость основных средств — это первоначальная стоимость за вычетом суммы начисленной амортизации. По остаточной стоимости основные средства отражаются в бухгалтерском балансе. Аналогично полной восстановительной стоимости используется понятие остаточной восстановительной стоимости.

В учете особое значение придается формированию первоначальной стоимости основных средств, другими словами — капитализации расходов, принимаемых в учете как основные средства. При этом, чем больше первоначальная стоимость амортизируемого объекта, тем больше величина начисляемой амортизации и меньше величина прибыли.

Заметим, что величина первоначальной стоимости объекта, которая будет декапитализироваться путем начисления амортизации в бухгалтерском учете, и первоначальная стоимость объекта, которая будет амортизироваться, в налоговом учете, как правило, не совпадают.

Для исчисления первоначальной стоимости основных средств во всех случаях их поступления предназначен счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». По дебету этого счета собираются затраты на приобретение, изготовление и сооружение основных средств, стоимость основных средств, оприходованных по другим вариантам поступления, а также расходы, связанные с подготовкой их к эксплуатации. В зависимости от вида основных средств и способа их поступления первоначальная стоимость объектов основных средств отражается на различных субсчетах.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств после их ввода в эксплуатацию, принятия к учету на основе акта приемки-передачи и других документов списывается с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства» или счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности». При этом бухгалтерские записи отличаются по каждому из приведенных выше случаев.

Рассмотрим их.

Приобретение основных средств за плату. Действующим законодательством деятельность по приобретению, изготовлению и сооружению основных средств рассматривается как инвестиционная деятельность, осуществляемая в форме капитальных вложений (долгосрочных инвестиций).

Пункт 8 ПБУ 6/01 определяет общие правила формирования первоначальной стоимости основных средств, приобретенных за плату, по фактическим затратам на их приобретение, сооружение и изготовление, которые слагаются из следующих сумм:

- выплаченных организацией в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- уплачиваемых организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- выплаченных за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

- таможенных пошлин и иных платежей;

- невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждений посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (например, начисленные до принятия объекта основных средств к учету проценты по заемным средствам).

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные или иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Объект основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, оценивается в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.