Подрядные строительные организации по кредиту счета 90, субсчета «Выручка» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» отражают стоимость законченных объектов строительства или работ, выполненных по договорам подряда и субподряда. Основанием для расчетов между заказчиком и подрядчиком служат Акт о приемке выполненных работ (форма №КС-2) и Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма №КС-3) (приложение 8).
Организация учета производственных затрат и порядок исчисления фактической себестоимости продукции во многом зависят от типа производства, количества видов выпускаемой продукции или выполненных работ, характера производства, его организации и технологии. Они зависят также от структуры управления производством, уровня механизации и автоматизации учетно-вычислительных работ и методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции [25, с. 49].
Ежемесячно в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов строительная организация определяет свой финансовый результат от выполнения строительно-монтажных работ и прочей деятельности. Подрядчик может применять два метода определения финансового результата в зависимости от принятых форм определения дохода. Доход может определяться по отдельным выполненным работам и по объекту строительства: по отдельным выполненным работам и оказанным услугам (конструктивным элементам) или этапам либо по объекту строительства в целом.
В первом случае доход определяется с применением или без применения счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» в зависимости от того, что предусмотрено в проекте и целях строительства, а также в учетной политике организации и в договорах между заказчиками и подрядчиками. Если договором подряда предусмотрены расчеты между заказчиком и подрядчиком с применением счета 46, используется метод «Доход по стоимости работ по мере их готовности». По дебету счета 46 отражается договорная стоимость отдельных этапов работ, принятых и оплаченных заказчиком согласно договору, а по кредиту этого счета отражается договорная стоимость работ после того, как весь объект будет сдан заказчику. Иначе говоря, счет 46 заменяет счет 62 в тех случаях, когда окончательный расчет за полностью выполненную работу будет произведен в будущем.
Финансовый результат у подрядчика рассчитывается за определенный период времени после завершения отдельных работ по конструктивным элементам или этапам как разница между объемом выполненных работ и приходящимися на них затратами (расходами). Эти затраты определяются, как правило, расчетным путем или прямым методом. Метод расчета финансового результата таким способом разрешается, когда объем выполненных строительных работ и затраты на них достаточно оценены. Объем выполненных работ определяется исходя из договорной цены и применяемых методов расчета.
До 2004 года данный метод определения финансового результата подрядчики использовали не очень часто, ведь остатки по счету 46 включались в расчет облагаемой базы по налогу на имущество. Поэтому организациям выгоднее было накапливать стоимость выполненных строительных работ на счете 20, на котором они отражаются по фактической, а не по договорной стоимости, как на счете 46. Но с 2004 года остатки по счету 46 не учитываются в целях исчисления налога на имущество, поэтому теперь этот метод использовать тоже выгодно [14, с. 167].
Для расчетов подрядчиков с заказчиком за выполненные работы применяются унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 №100. В частности, на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы составляется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС‑3). Она предоставляется субподрядчиком генподрядчику, генподрядчиком – заказчику (застройщику).
В стоимость выполненных работ и затрат включается стоимость строительно-монтажных работ, предусмотренных сметой, а также прочие затраты, не входящие в единичные расценки на строительные работы и в ценники на монтажные работы.
При этом необходимо учитывать, что Справка о стоимости выполненных работ и затрат заполняется на основании данных Акта о приемке выполненных работ (форма №КС-2), который применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и другого назначения.
Второй метод «Доход от стоимости объекта строительства» предусматривает определение финансового результата у подрядчика при окончательном (полном) завершении строительных работ по объекту как разница между договорной стоимостью законченного строительством объекта и его производственными затратами. В бухгалтерском учете подрядчика затраты накапливаются и влияют на финансовый результат только после полного завершения всех работ на объекте строительства [30, с. 85].
Финансовый результат (прибыль или убыток) за отчетный месяц определяется ежемесячным сопоставлением дебетового оборота по субсчетам счета 90 и кредитового оборота по счету 90 (субсчет «Выручка). Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается со счета 90 субсчета «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки», где выявляется результат финансово-хозяйственной деятельности организации (чистая прибыль или чистый убыток). По окончании отчетного года счет 99 закрывается заключительной записью декабря. Сумма чистой прибыли (убытка) отражается по дебету счета 99 в корреспонденции с кредитом счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) и, наоборот – при чистом убытке. На отчетную дату счет 90 сальдо не имеет. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 (кроме субсчета «Прибыль/убыток от продаж»), закрываются внутренними записями на счете 90.9
ЗАО «Кубаньгазстрой», выполняя строительно-монтажные работы, использует метод «доход по стоимости работ по мере их готовности». Стоимость работ в соответствии с договором составляет 53302,65 рублей, в том числе НДС 18% – 8130,91 рублей.
Заказчик обязуется оплатить выполненные работы в течение одного месяца после подписания Акта о приемке выполненных работ обеими сторонами.
2.2 Определение себестоимости строительных работ
Планирование затрат осуществляется путем разработки смет, которые нужны предприятию для достижения своих целей. Под определением себестоимости продукции понимается исчисление затрат, приходящихся на единицу продукции.
Данные о себестоимости продукции (работ, услуг) – основа для принятия решений по управлению Вашим предприятием. Повышенные темпы роста себестоимости единицы продукции по сравнению с ростом отпускных цен на нее являются сигналом к пересмотру системы организации производства, модернизации технологий с целью снижения себестоимости. Анализ себестоимости продукции подразделений предприятия дает возможность оценить результаты их работы за отчетный период. Используя данные о себестоимости продукции (работ, услуг) вспомогательных производств, можно сделать вывод о целесообразности содержания вспомогательных производств по сравнению с приобретением выпускаемых ими полуфабрикатов, выполняемых работ и услуг у сторонних организаций. Объектами калькулирования себестоимости являются отдельные виды продукции, работ, услуг, продукция (работы, услуги) отдельного подразделения предприятия, вся товарная продукция предприятия.
Руководство предприятия должно довести до разработчиков смет информацию о влиянии на смету политики перспективного планирования. Основой разработки всех смет является программа сбыта работ. В каждом отделе предприятия разрабатывают свою часть сметы и представляют ее для свода. Все эти части объединяют в обобщающую смету. Таким образом, на первом этапе исчисляется плановая себестоимость всех работ, а затем выполняется расчет себестоимости по каждому виду работ.
Во всех случаях при калькулировании широко используют два понятия – нормативные затраты и сметные затраты. Смета относится ко всей деятельности или операциям на предприятии, а норма дает ту же информацию в расчете на единицу выполняемых работ. Иными словами, норма позволяет дать оценку затрат на единицу производства, а смета – на весь объем деятельности.
Процесс планирования не должен останавливаться на согласовании указанных смет. Периодически плановые показатели следует сравнивать с фактическими и принимать соответствующие меры, обеспечивающие достижение запланированных результатов. Планирование затрат на производство и выполнение работ важно прежде всего для оптимальной ценовой политики предприятия. Полная себестоимость работ, планируемых к выпуску в предстоящем году, определяется в обобщающем документе – смете затрат на производство и выполнение работ.
Техническая документация устанавливает объем и содержание работы, которую должен выполнить подрядчик, а также требования, предъявляемые к объекту строительства с точки сложности конструкции, качества, технологических характеристик, физических и других параметров.
Смета – обязательный документ строительного подряда, поскольку определяет цену самого объекта, а также цену приобретаемого оборудования, материалов, энергоисточников и так далее. Смета позволяет:
– рассчитать объем выполняемой работы по себестоимости;
– определить прибыль от выполнения работ;
– оценить трудоемкость и материалоемкость;
– прогнозировать потребность в оборотных средствах, вложенных в запасы, затраты и готовую продукцию;
– планировать затраты по элементам.
В случаях, когда объемы работ и размеры затрат окончательно не определены и подлежат уточнению на основании рабочей документации или в случаях, когда объемы работ, характер и методы их выполнения не могут быть достаточно определены при проектировании и уточняются в процессе строительства, составляются локальные сметы (приложение 8). В других случаях составляется калькуляция продукции, работы или услуги.