Не являются искаженными данные, полученные в результате спорной трактовки юридической природы фактов, влияющих на процесс исчисления налогов, а также в результате толкования действующих правовых актов, в частности, в случаях, когда окончательный спор решается судом.
Преступление совершается с прямым умыслом. Лицо осознает общественную опасность действий и желает наступления их последствий в виде неуплаты налога в крупном размере. Отсутствие предвидения возможности или неизбежности наступления общественно опасных последствий - неуплаты налогов в крупном размере - исключает наступление уголовной ответственности.
Совершение данного преступления по неосторожности законом не предусмотрено.
За совершения преступления предусмотренного ч.1 ст. 198 УК РФ определено наказание в виде: штрафа в размере от двухсот до семисот минимальных размеров оплаты труда или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от пяти до семи месяцев либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишения свободы на срок до 2 лет.
Квалифицирующие признаки: судимость за уклонение от уплаты налога и совершение преступлений, предусмотренных статьями 194 или 199 УК РФ и совершение преступления в особо крупном размере.
За совершение преступления, предусмотренного ч.2 ст.198 УК РФ определено наказание в виде: штрафа в размере от пятисот до одной тысячи минимальных размеров оплаты труда, или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от семи месяцев до одного года, либо лишения свободы на срок до пяти лет.
Практика показывает, что налоговые преступления совершаются руководителями предприятий и фирм, относящихся к различным формам собственности - государственной, акционерной, частной. Последние в этом списке встречаются значительно чаще, и, как правило, с соучастием в лице главного, старшего или просто бухгалтера. В основной массе это составляющее баланс лицо. Последнее положение актуально потому, что зачастую в документах фирмы в роли бухгалтера числится подставное лицо: член семьи руководителя, родственник или рядовой сотрудник. А действительные бухгалтерские функции выполняет "человек со стороны" - специалист по бухучету. Как правило, эта пара составляет один из элементов криминалистической характеристики преступлений - субъект преступной деятельности, которые характеризуются такими особенностями, как[8]:
- относительно высоким социальным статусом в обществе. Они, как правило, имеют экономическое образование;
- прочной установкой на достижение противоправной цели (ведь работа с документами по сокрытию прибыли в истинных размерах занимает достаточно много времени и требует кропотливого труда);
- разветвленные социальные связи в различных влиятельных кругах, в том числе и в преступном мире.
Кассиры и продавцы имеют гораздо меньшую относимость к налоговым преступлениям (около 25% случаев). Они чаще всего выполняют вспомогательные функции. Как правило, эти лица могут лишь предполагать об истинном размере дохода (прибыли) и о механизме его сокрытия.
Доход - материальные ценности (деньги), полученные от предпринимательской или иной деятельности.
Прибыль - экономическая категория, характеризующая финансовый результат хозрасчетной деятельности хозяйствующего субъекта. Выражает часть стоимости прибавочного продукта; включает также часть стоимости необходимого продукта.
По части 1 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации уголовная ответственность наступает за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере.
По части 2 статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации уголовная ответственность наступает за то же деяние (см.ч.1 ст. 199 УК РФ), совершенное группой лиц по предварительному сговору и в особо крупном размере.
Крупным размером в настоящей статье, а также в статье 199.1 настоящего Кодекса признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая семь миллионов пятьсот тысяч рублей.
Под организацией согласно ст. 11 Налогового кодекса РФ понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, между народные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ.
Перечень данных о доходах, подлежащих включению в бухгалтерские документы для исчисления налогооблагаемой базы, устанавливается нормативно-правовыми актами. К ним относятся прибыль, дивиденды, проценты по акциям, облигациям и иным, выпущенным в Российской Федерации ценным бумагам, за исключениями, установленными в законе, доходы от долевого участия в других предприятиях и прочие доходы, прямо предусмотренные нормативно-правовыми актами. Характер отражения этих данных в бухгалтерских документах также регламентирован нормативно-правовыми актами.
Заведомо искаженными признаются специально измененные и ставшие фактически неверными данные относительно величины доходов, расходов и льгот, учитываемых при начислении налогов, а также данные, неверно отражающие фактическое состояние, ввиду игнорирования существенно важных сведений.
Заведомо искаженные данные признаются включенными в бухгалтерские документы, если последние подготовлены к представлению в налоговые органы и оформлены в надлежащем порядке.
Преступление совершается с прямым умыслом: лицо осознает, что оно совершает общественно-опасные действия в целях уклонения от уплаты налогов или страховых взносов с организаций и желает наступления последствий в виде неуплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.
Преступление является оконченным в момент совершения действий, образующих уклонение от уплаты налогов, т.е. включения в бухгалтерские документы, представляемые в налоговые органы заведомо искаженных данных либо иным способом сокрытия истинных сведений о подлежащих налогообложению объектах.
Субъектами преступления могут быть руководитель организации-налогоплательщика и главный (старший) бухгалтер, лица, фактически выполняющие обязанности руководителя и главного (старшего) бухгалтера, а также иные служащие организации-налогоплательщика, включившие в бухгалтерские документы заведомо искаженные данные о доходах или расходах, либо скрывшие другие объекты налогообложения. Налоговый кодекс предусматривает таких участников налоговых отношений как налоговые агенты, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (фонд) налогов. Исходя из этого, представляется, что в числе субъектов преступлений предусмотренных ст. 199 УК РФ можно указать и налоговых агентов.
Совершение преступления, предусмотренного ч.1 ст.199 УК РФ, наказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.
Совершение преступления, предусмотренного ч.2 ст. 199 УК РФ, наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.
Следует отметить, что изменения, внесенные в статьи 198 и 199 УК РФ в последнее время, коснулись санкций данных статей в сторону их ужесточения. По всей видимости, это связано с все более увеличивающимся количеством таких преступлений и значимости для государства их искоренения.
Уголовный Кодекс РФ содержит только две статьи, предусматривающие ответственность за нарушение налогового законодательства - это ст. 198 (Уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды) и ст. 199 (Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации)[9].
Ст. 198 УК РФ, предусматривающая ответственность за уклонение гражданина от уплаты налога, а равно от уплаты страхового взноса в государственные внебюджетные фонды, содержит 2 части. Часть 1 влечет ответственность за уклонение гражданина от уплаты налога, а равно страхового взноса, совершенное в крупном размере, т. е. если сумма неуплаченного налога или страхового взноса превышает двести минимальных размеров оплаты труда. Часть 2 предусматривает ответственность за особо крупный размер суммы неуплаченного налога или взноса (когда она превышает пятьсот минимальных размеров оплаты труда) или за совершение деяния, предусмотренного ч. 1, лицом, ранее судимым за это преступление.