С выплатой зарплаты и оформлением расходного кассового ордера связывается проводка ДТ70 КТ50. При формировании листа кассовой книги за день в большинстве автоматизированных систем контролируется соответствие проводок по счету кассы и первичных документов.
Наконец, обычно через несколько дней после выплаты зарплаты, бухгалтер получит в банке выписку за тот день, когда зарплата выплачивалась. Чаще всего в ней будет десять записей. Одна соответствует получению наличных на зарплату по чеку. Одна – оплате услуг банка за выдачу наличных. И восемь – уплате налогов, связанных с зарплатой.
7.6. Завершение налогового периода.
Последнее событие, которое нам предстоит реализовать в модели хозяйственной деятельности малого предприятия, состоит в формировании обязательных проводок, завершающих квартальный период, а также толстой пачки отчетных документов во внешние инстанции. В нашем случае таких проводок следует сделать четыре.
Во первых, это проводка по «списанию расходов на продажу на себестоимость». Не очень удачный, но достаточно распространенный бухгалтерский жаргон. Эта проводка имеет корреспонденцию ДТ 44 КТ 902 (иногда для этих целей заводят специальный субсчет, например 907). Как отмечалось выше, счет 90 представляет собой нечто вроде реестра доходов и расходов, и на счете 902 стараются отразить все расходы, формирующие финансовый результат, кроме расходов на начисление НДС.
Но в налоговом законодательстве имеется великое множество самых разнообразных ухищрений, имеющих целью завысить доходы и занизить расходы. Эта тенденция приобрела такой размах, что современный российский бухгалтерский учет почти перестал давать информацию, необходимую для принятия правильных управленческих решений. Например, производственному предприятию крайне важно знать, какую продукцию выпускать выгодно, а какая выпускается себе в убыток. Поскольку налоговое законодательство требует всячески занижать производственные расходы, из данных бухгалтерского учета становится все труднее получить достоверную информацию о реальной себестоимости выпускаемой продукции, а значит, ответить на вопрос о том, что именно выгоднее выпускать. Дошло до того, что на ряде предприятий ведут два бухгалтерских учета. Один для построения отчетности, по правилам, другой для себя, исходя из необходимости обеспечить эффективное финансовое управление. Не в этом ли одна из причин неэффективности российских производственных предприятий?
В полной мере это относится и к расходам, накапливаемым на счете 44. Не все они считаются «настоящими» расходами, влияющими на финансовый результат. А только та их часть, которая «соответствует реализованным товарам». Чтобы определить эту часть, вычисляется коэффициент, равный отношению стоимости товаров, которые были реализованы, к стоимости товаров, которые могли бы быть реализованы. Стоимость определяется в одинаковых ценах, например, складских. Если обозначить этот коэффициент через К, его можно вычислить по следующей формуле
К= КТ(41)/(ДТС0(41)+ДТ(41))
Здесь ДТ(41) обозначает дебетовый оборот за отчетный период по счету 41, КТ(41) – кредитовый оборот, ДТС0(41) – дебетовое сальдо по этому счету на начало периода. Таким образом, знаменатель в этой формуле - стоимость товаров, которые можно было продать. Числитель – стоимость реально проданных товаров. Сумма проводки ДТ 902 КТ 44 ,- S определяется по формуле
S= К* ДТС(44)
Где ДТС(44) – дебетовое сальдо счета 44 на конец отчетного периода, т.е полная сумма всех накопленных расходов. В нашем примере коэффициент К будет равен единице, так что счет 44 в результате выполнения этой проводки будет закрыт. Ряд бухгалтеров считает, что ежеквартальное закрытие счета 44, независимо от значения коэффициента К, будет соответствовать налоговому кодексу.
Вторая проводка соответствует «закрытию результирующих счетов», и делается для формирования прибыли в бухгалтерском учете. Если ее не сделать, не сойдутся актив и пассив баланса. Чтобы пояснить цель формирования подобных проводок, придется вспомнить, что представляет из себя бухгалтерский баланс.
Как известно, это документ, разделенный на две части, актив и пассив. В активе отражается все, что предприятие имеет. Это деньги в различных формах, материальные ценности, долги предприятию, и т.д. Общая сумма актива определяется как сумма дебетовых сальдо участвующих в формировании актива счетов бухгалтерского учета. В пассиве баланса отражаются источники того, что предприятие имеет. Это может быть уставный капитал, прибыль, долги предприятия и т.д. Сумма пассива – это сумма кредитовых сальдо. Равенство актива и пассива соответствует тому обстоятельству, что в хозяйственных операциях нет сумм неизвестного происхождения.
По отношению к балансу, все балансовые счета делятся на четыре категории. Те, которые входят только в актив, называются активными. Только в пассив – пассивными. Счета, дебетовые сальдо которых входят в актив, а кредитовые – в пассив называются активно-пассивными. Остается четвертая категория, счета, которые не входят ни в актив, ни в пассив. Для их обозначения нет единого термина. Но термин «результирующие счета» или «счета финансового результата» является достаточно распространенным. Для подавляющего большинства предприятий это счета 90 и 91.
Если бы дебетовые сальдо всех счетов входили в актив баланса, а кредитовые – в пассив, он бы сходился автоматически, если только в процессе формирования проводок не был нарушен принцип двойной записи, т.е. сумма дебетовых оборотов по всем счетам равна сумме кредитовых оборотов. Но, поскольку, например, кредитовое сальдо активных счетов в пассив баланса не входит, появление кредитового сальдо, например, по счету кассы или счету материального учета, сразу же приведет к расхождению актива и пассива на величину этого сальдо. Аналогичным образом, поскольку счет 90 не входит ни в актив, ни в пассив, наличие на нем ненулевого сальдо также приведет к неравенству сумм актива и пассива.
В настоящее время общепринятой стала практика, когда счет 90 ежеквартально закрывается только «в целом», в том смысле, что нулевым становится сумма сальдо всех его субсчетов. В конце года закрываются и субсчета. Эта процедура называется реформацией баланса. Для закрытия счета 90 на нем открывают специальный субсчет, 909 «Сальдо доходов и расходов от реализации». На этот субсчет делается проводка в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Сумма проводки такова, чтобы сделать сальдо счета 90 нулевым. Если доходы превышают расходы, проводка делается в корреспонденции ДТ 909 КТ 99, если нет – с обратной корреспонденцией.
В результате, образуется некий кредитовый оборот по счету 99. Он получил название «Прибыли в бухгалтерском учете». Последнее время появилось еще одно понятие «Прибыль в налоговом учете», в зависимости от величины которой начисляется налог на прибыль. Что это за вид учета, мы рассмотрим несколько позже. Пока отметим, что бухгалтеры всячески стараются сблизить прибыль в бухгалтерском и в налоговом учете. Для малого предприятия это, обычно, удается, особенно, если предприятие не имеет собственных основных средств. Так что в нашем примере налоговый учет не нужен, и должен вестись лишь для соблюдения налогового законодательства. Как его вести, мы и рассмотрим отдельно.
Третья и четвертая проводки связаны с начислением налога на прибыль. На самом деле, это не один, а два налога. В федеральный бюджет и в бюджет субъекта РФ. Соответственно, расчеты по этим налогам лучше вести отдельно. Например, если разделить субсчет счета 68, соответствующий расчетам по налогу на прибыль, на два субсчета второго уровня, 68021 «Налог на прибыль в федеральный бюджет» и 68022 «Налог на прибыль в бюджет субъекта РФ». Обе проводки в кредит этих счетов в дебете будут иметь счет 99. Сумма проводки определяется как процент от балансовой прибыли. Последняя, строго говоря, должна определяться на основе налогового учета, но в нашем случае может быть получена и из данных учета бухгалтерского. Для этих целей удобно на счете 99 иметь отдельные субсчета для балансовой прибыли и начисления налога на прибыль. например, 991 и 992. Тогда балансовая прибыль с начала года всегда будет определяться, как кредитовое сальдо субсчета 991 (использование прибыли отражается на счете 84). Таким образом, проводки по начислению налога на прибыль можно описать следующими формулами
ДТ 992 КТ 68021 КТС(991)*0,175 – ДТКТ(991, 68021)
ДТ 992 КТ 68022 КТС(991)*0,065 – ДТКТ(991, 68022)
Здесь коэффициенты соответствуют ставкам по налогу на прибыль, 17.5% в федеральный бюджет, и 6.5% - в бюджет субъекта федерации. ДТКТ(991, 68021), ДТКТ(991, 68022) – обороты за период между дебетом счета 991 и счетами расчетов по налогу на прибыль. Они соответствуют налогам на прибыль, начисленным в предыдущие налоговые периоды текущего года.
7.7. Подготовка отчетной документации.
После выполнения этих проводок можно приступать к подготовке отчетной документации. Это достаточно большая работа. Во-первых, потому, что объем документации достаточно большой, и имеет ярко выраженную тенденцию к дальнейшему росту. При этом периодически со стороны налоговых инспекций появляются требования сдавать пустые бланки отчетов по тем налогам, которые не имеют отношения к деятельности Вашего предприятия.
Изменения налоговой отчетности имеют еще одну неприятную тенденцию. В них периодически появляются странные показатели, интерпретация которых зачастую непонятна и не связана с принципами бухгалтерского учета. В отношении подобных новаций главному бухгалтеру имеет смысл определить общую линию поведения. Игнорировать их нельзя, но хорошо бы решить для себя, что делать, если, например, завтра в отчете по социальному налогу появится графа: «В том числе зарплата незамужних девушек с голубыми глазами за первую половину недели». В путаных пояснениях к изменениям в отчетности, скорее всего, не будет сказано, к какой половине относить среду, что делать, если человек вышел на работу во вторник, или если в понедельник девушка вышла замуж. Спрашивается, нужно или нет ломать систему бухгалтерского учета при каждом таком изменении? На взгляд автора, логичную и удобную систему следует отстаивать до последнего, а дополнительную информацию стараться собирать на забалансовых счетах. В приведенном примере это означает, что лучше не делить счет 70 на субсчета, а завести забалансовый счет, и параллельно с проводками на балансовые счета делать на него проводку при начислении зарплаты.