Основы теории управленческих решений

ВВЕДЕНИЕ В современных экономических условиях эффективное функционирования предприятия любой организационно-правовой формы вне зависимости от видов деятельности является обязательным условием его существования. Деятельность любого предприятия должна быть рентабельна и целью любого производства является получение прибыли.

ВВЕДЕНИЕ

В современных экономических условиях эффективное функционирования предприятия любой организационно-правовой формы вне зависимости от видов деятельности является обязательным условием его существования. Деятельность любого предприятия должна быть рентабельна и целью любого производства является получение прибыли. Эффективное управление производственной деятельностью предприятия все более зависит от уровня информационного обеспечения его отдельных подразделений и служб.

В настоящее время немногие российские организации имеют таким образом поставленный бухгалтерский учет, чтобы содержащаяся в нем информация была пригодна для оперативного управления и анализа.

Предприятия, имеющие сложную производственную структуру, остро нуждаются в оперативной экономической и финансовой информации, помогающей оптимизировать затраты и финансовые результаты, принимать обоснованные управленческие решения. К сожалению и принимая во внимание сложившуюся ситуацию в секторе экономики в результате мирового финансового кризиса, принимаемые руководством решения по развитию и организации производства не обосновываются соответствующими расчетами и как правило, носят интуитивный характер. Практическим шагом на пути становления и развития бухгалтерского управленческого учета было выделение из общей бухгалтерской службы предприятия калькуляционной (управленческой) бухгалтерии. Создание двух самостоятельных бухгалтерий (финансовой и калькуляционной) связывалось прежде всего с расширением производства, ростом его концентрации, с централизацией капитала, с образованием крупных компаний, а также с необходимостью сохранения коммерческой тайны.

Актуальность заключается в том, что информация, необходимая для оперативного управления предприятием, содержится в системе управленческого учета, который считают одним из основных и перспективных направлений бухгалтерской практики. Некоторыми вопросами, являющимися прерогативой управленческого учета, занимаются сегодня отдельные подразделения предприятия, однако эта информация разбросана между различными службами и весьма затруднительно ее своевременное и комплексное использование. Анализ экономической деятельности если и проводится, то с серьезным опозданием, когда основные финансовые показатели предприятия уже сформированы и возможность повлиять на них упущена; эффективность работы отдельных подразделений, как правило, не анализируется.

Предметом исследования будет являться управленческий учет, его объекты, методы, модель управленческого учета, также характеристика информации, предоставляемая управленческим учетом. Объектом исследования будут управленческие решения.

В данной работе будут рассмотрены теоретические основы принятия управленческих решений, а именно:

- анализ безубыточности производства;

- планирование ассортимента продукции подлежащей реализации;

- определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора.

ГЛАВА 1. ХАРАКТЕРИСТИКА ОБЪЕКТА ИССЛЕДОВАНИЯ

1.1. Управленческий учет как элемент информационной системы организации

В современных условиях, когда предприятиям дана самостоятельность в разработке своих производственны программ, планов производственного и социального развития, в определении стратегии в области ценовой политики, существенно возрастает ответственность руководителей за принимаемые ими управленческие решения. Для выработки эффективных и оперативных решений управляющим необходима достоверная информация как о производственном, так и о финансовом положении предприятия. Решением второй части задачи и занимается бухгалтерская служба предприятия.

Бухгалтерский учет- это информационная система, которая измеряет, обрабатывает и передает финансовые данные. Бухгалтерский учет связан с измерением влияния (в денежном выражении) хозяйственных операций на капитал конкретных хозяйствующих единиц- организаций. Объектом измерения в бухгалтерском учете являются хозяйственные операции. Бухгалтерский учет призван обеспечить определенных лиц информацией, необходимой для принятия правильных решений.

В условиях рыночной экономики значительно усложнился процесс управления предприятием, которому предоставлена полная хозяйственная и финансовая самостоятельность. Хозяйственная самостоятельность заключается в выборе организационной формы предприятия, вида деятельности, партнеров по бизнесу, в определении рынков сбыта продукции (услуг) и т.д. Финансовая самостоятельность предприятия состоит в его полном самофинансировании, выработке финансовой стратегии, политики ценообразования и др. Следовательно и усложняются и задачи, стоящие перед системой бухгалтерского учета.

Переход отечественной экономики от административных методов управления к рыночным условиям хозяйствования коренным образом изменил запросы пользователей бухгалтерской информации. Бухгалтерский учет административный системы сегодня не смог бы удовлетворить запросы современного «рыночного» предприятия. В этих условиях неизбежным становится появление управленческого учета как самостоятельной отрасли бухгалтерской деятельности. Весь бухгалтерский учет начинает делиться на финансовый и управленческий учет.

«Официальное признание управленческого учета впервые произошло в 1972 году американской ассоциацией бухгалтеров, разработавшей программу подготовки специалистов по управленческому учету с присвоением выпускникам квалификации бухгалтера-аналитика»[1] .

Управленческий учет- это установленная организацией система сбора, регистрации, обобщения и представления информации о хозяйственной деятельности организации и ее структурных подразделений для осуществления планирования, контроля и управления этой деятельностью.

Предметом бухгалтерского управленческого учета являются планирование, учет, анализ, контроль и мотивация деятельности сегментов бизнеса (центров ответственности), направленные на соизмерение доходов с расходами по отдельным сегментам и оптимизацию этого соотношения с целью повышения эффективности функционирования организации в целом.

В управленческом учете под центром ответственности понимают структурное подразделение организации, во главе которого стоит менеджер, контролирующий затраты, доходы и средства, инвестируемые в этот сегмент бизнеса- показатель, определяемый для данного подразделения руководством.

Основной целью управленческого учета является предоставление руководителям и специалистам организации и структурных подразделений плановой, фактической и прогнозной информации о деятельности организации и внешнем окружении для обеспечения возможности принятия обоснованных управленческих решений.

Основными пользователями информации управленческого учета являются высшее руководство организации, руководители структурных подразделений и специалисты.

Руководители структурных подразделений формируют оперативную стратегию реализации долгосрочных целей развития организации. Они получают управленческие отчеты о деятельности подразделений на конкретный момент времени, результаты их аналитической обработки, плановую и прогнозную информацию о подразделении, а также информацию о смежных подразделениях и контрагентах.

Специалисты получают информацию в пределах своей компетенции о деятельности организации и ее структурных подразделений, а также прогнозы внутренних и внешних факторов, оказывающих влияние на результаты хозяйственной деятельности.

Основными задачами управленческого учета являются:

- учет наличия и движения материальных, финансовых и трудовых ресурсов и предоставление информации по ним менеджерам;

- учет затрат и доходов и отклонений по ним от установленных норм, стандартов и смет по организации в целом, структурным подразделениям, центрам ответственности, группам изделий, технологическим решениям и другим позициям;

- исчисление различных показателей фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонений от нормативных и плановых (показателей полной производственной себестоимости, неполной производственной себестоимости, полной себестоимости реализованной продукции, себестоимости реализованной продукции по зонам реализации и т.п.);

- определение финансовых результатов деятельности отдельных структурных подразделений по центрам ответственности, новым технологическим решениям, реализованным изделиям, выполненным работам и услугам и другим позициям;

- контроль и анализ финансово-хозяйственной деятельности организации, ее структурных подразделений и других центров ответственности;

- планирование финансово-хозяйственной деятельности организации в целом, ее структурных подразделений и других центров ответственности;

- прогнозирование и оценка прогноза (предоставление заключения о воздействии ожидаемых в будущем событий на основе анализа прошлых событий и их количественная оценка для целей планирования);

- составление управленческой отчетности и ее предоставление управленческому персоналу и специалистам для управления производством и принятия решений на перспективу.

1.2. Объекты, методы и принципы бухгалтерского управленческого учета организации

Объектами бухгалтерского управленческого учета являются доходы, расходы и результаты сегментов бизнеса (центров ответственности). При этом под сегментом бизнеса понимается какая-либо его часть, выделенная по соответствующим признакам.

Управленческий учет исследует деятельность центров ответственности (сегментов организации), поэтому иногда его называют учетом по центрам ответственности, или сегментарным учетом. Однако отождествлять эти понятия неправомерно, поскольку сегментарный учет является важнейшей составляющей управленческого учета.

Сегментарный учет- это система сбора, отражения и обобщения информации о деятельности отдельных структурных подразделений организации.

Данные сегментарного учета удовлетворяют информационные потребности внутрифирменного управления, позволяют контролировать затраты и результаты на разных уровнях управления, составлять сегментарную отчетность.

Основываясь на данных сегментарного учета и отчетности администрация предприятия может принять различные управленческие решения, например о целесообразности разукрупнения (децентрализации) бизнеса.

Система управленческого контроля, основанная на информации сегментарного учета и отчетности, позволяет руководителям всех уровней реализовывать одну из своих управленческих функций- функцию контроля за выполнением принятых решений.

Управленческий контроль включает ряд правил и процедур по регулированию доходов и расходов по отдельным структурным подразделениям (или продуктам) на основе экономического анализа планов и фактических данных сегментарного учета.

Первым шагом на пути формирования в организации системы управленческого контроля является сегментарное планирование- разработка смет (бюджетов) для структурных подразделений. В отсутствии обоснованного плана процесс контроля невозможен. Т.е. сегментарное планирование является одной из составляющих системы информационного обеспечения управленческого контроля. В качестве других составляющих выступают сегментарный учет и сегментарная отчетность.

Информационное обеспечение – это сбор, обработка и передача финансовой и нефинансовой информации, используемой менеджерами для планирования и контроля за ходом деятельности вверенных им подразделений, измерения и оценки полученных результатов. Эта информация отличается регулярностью, своевременностью, емкостью, простотой формы и восприятия.

Совокупность различных приемов и способов, посредством которых объекты управленческого учета отражаются в информационной системе предприятия, называют методом управленческого учета.

В управленческом учете, являющимся подсистемой бухгалтерского учета, прежде всего используются элементы метода последнего: счета и двойная запись, инвентаризация и документация, балансовой обобщение и отчетность. Однако в отличие от финансового учета, где процедура применения названных методов определена законодательно, в системе управленческого учета они становятся инструментом управления при условии их многовариантного использования. Далее в таблице 1 будет показана реализация элементов метода бухгалтерского учета в подсистемах финансового и управленческого учета.

Таблица 1

Реализация элементов метода бухгалтерского учета в подсистемах финансового и управленческого учета

Элемент метода Финансовый учет Управленческий учет
1 2 3
Документация Перечень реквизитов первичных документов устанавливается законодательно Перечень реквизитов устанавливается в зависимости от целей управления

Оценка

Осуществляется в национальной денежной единице с использованием методов, определенных законодательно

Помимо методов оценки, определенных законодательно, возможно использование альтернативных подходов. При этом применяются не

только денежные, но и другие единицы измерения (натуральные, условно-натуральные и т.д.)

Калькуляция Возможно калькулирование полной или производственной себестоимости в соответствии с учетной политикой организации для целей ведения финансового учета Исходя из потребностей управления могут использоваться различные методики калькулирования себестоимости (в том числе по переменным расходам)
Счета и двойная запись Обязательны Возможны
Балансовое обобщение и отчетность Регламентируется нормативными актами (ПБУ 4/99) Периодичность составления определяется принципом экономичности; возможно составление прогнозных балансов

Кроме методов бухгалтерского учета управленческий учет использует совокупность методов статистики, экономического анализа, а также экономико-математические методы. Возможности применения статистических методов для целей прогнозирования давно используются в хозяйственной практике отечественных предприятий.

Рассмотренные выше методы соединяясь в единую систему, позволяют управленческому учету эффективно решать стоящие перед ним задачи как текущего так и прогнозного характера.

«Принцип- это основное, исходное положение какой-либо теории, учения»[2] .

Исследовать принципы управленческого учета необходимо принимая во внимание два обстоятельства:

- место, занимаемое управленческим учетом в общей бухгалтерской системе;

- цель, реализуемую системой управленческого учета.

Поскольку управленческий учет представляет собой подсистему бухгалтерского учета, им объективно используется ряд важнейших бухгалтерских принципов (требований, правил)- экономичности и своевременности представляемой информации, ее сопоставления. Важнейшая цель управленческого учета состоит в формировании отчетности, специально подготовленной для менеджеров различных уровней управления (в отличии от финансового учета, обобщающего информацию на основе использования общих правил ведения учета).

Наряду с этим управленческому учету свойственен ряд собственных принципов, не используемых системой финансового учета. Их перечень и содержание представлены в таблице 2.

Таблица 2

Принципы управленческого учета

Название принципа Содержание принципа
1 2

Оперативность представления информации

Предполагает ослабление требований к полноте информации в пользу ее оперативности
Конфиденциальность представляемой информации Предполагает применение тех методик планирования, учета и анализа, которые обеспечивают получение полезной информации, в связи с чем их выбор зависит от решаемых управленческих задач
Гибкость системы управленческого учета Означает приспособленность системы управленческого учета к индивидуальным особенностям организации, совершенствование ее по мере изменений, происходящих в предпринимательской деятельности организации

Прогнозность системы управленческого учета

Означает направленность системы управленческого учета на оптимизацию результатов деятельности сегментов бизнеса путем прогнозирования их будущих доходов и расходов

Экономичность представляемой информации Состоит в том, что управленческим учетом формируется лишь информация и та отчетность, которые необходимы для целей управления

Принцип делегирования ответственности и мотивации исполнителей

Предполагает перераспределение ответственности между руководителями различных иерархических уровней управления и выбор критериев оценки

деятельности, максимально способствующих их мотивации

Принцип управления по отклонениям Означает, что внутренняя отчетность должна содержать информацию об отклонениях фактических показателей от плановых, что позволяет установить ответственность за возникшие неблагоприятные отклонения и оперативно устранить их причины
Принцип контролируемости показателей внутренней отчетности Предполагает раздельное составление отчетности по показателям, контролируемым и не контролируемым руководителем сегмента предпринимательской деятельности

Из выше перечисленных принципов видно, что принципы свойственные управленческому учету, позволяют ему решать комплекс взаимосвязанных задач:

- оперативного учета, анализа, контроля, планирования и прогнозирования деятельности сегментов предпринимательской деятельности;

- создания мотивационных механизмов, позволяющих гармонировать интересы и цели сегментов предпринимательской деятельности с тактическими и стратегическими целями организации.

Это, в свою очередь, позволяет реализовать основную цель управленческого учета: обеспечить информационную поддержку в принятии эффективных управленческих решений, направленных, в конечном итоге, на максимизацию прибыли организации при условии сохранения ее капитала.

1.3. Характеристика информации, предоставляемой бухгалтерским управленческим учетом

Информация- это сведения о лицах, предметах, фактах, событиях, явлениях и процессах, т.е. все то, что расширяет представление об объекте исследования. Целью бухгалтерского управленческого учета является обеспечение информацией менеджеров, ответственных за достижение конкретных производственных целей.

«К бухгалтерской управленческой информации, созданной и подготовленной для использования руководством, предъявляются иные требования, нежели для информации, предназначенной для внешних пользователей. В управленческом учете возможно использование как неколичественной информации (слухи, результаты социологических опросов и т.п.), так и количественной, которая в свою очередь делится на учетную и не учетную. Принцип документальной обоснованности учетной информации в управленческом учете может игнорироваться, в связи с чем используются как фактические, так и прогнозные оценки».[3]

Для принятия оперативных управленческих решений может применяться полная и неполная информация об объекте исследования. Неполная информация, которая подвергается быстрой обработке, в ряде случаев оказывается достаточной.

К информации бухгалтерского управленческого учета предъявляются следующие требования:

- адресность;

- оперативность;

-достаточность;

-аналитичность;

- гибкость и инициативность;

- полезность;

-достаточная экономичность.

Как правило, информация бухгалтерского учета носит конфиденциальный характер и требует защиты.

1.4. Понятие управленческого решения. Основные их виды

В процессе осуществления хозяйственной деятельности постоянно происходят отклонения от намеченных к выполнению работ, например вследствие нарушения планов поставки сырья и материалов, неплатежеспособности покупателей и т.п.

«При наступлении таких событий руководители вынуждены принимать решения по обеспечению эффективной деятельности. Обычно в процессе принятия управленческого решения руководитель производит сравнительную оценку альтернативных вариантов и выбирает лучший из них. При несущественных изменениях опытные руководители принимают управленческие решения, как правило, исходя из накопленного опыта работы в подобных ситуациях. При существенных изменениях для принятия обоснованного управленческого решения необходимо иметь достаточный объем информации и использовать разработанные методики принятия управленческих решений»[4] .

Наиболее применяемыми являются следующие виды управленческих решений:

- определение точки безубыточности производства;

- определение ассортимента производства и продажи продукции;

- исчисление производственного левериджа;

- принятие решение по ценообразованию;

- принятие решений при наличии ограничивающих факторов;

-принятие решений по капитальным вложениям.

Далее во второй главе курсового проекта будут рассмотрены более подробно и будут приведены примеры расчетов следующих видов управленческих решений: анализ безубыточности производства; планирование ассортимента продукции, подлежащий реализации; определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора.

ГЛАВА 2. ПРИНЯТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ

2.1. Анализ безубыточности производства

Цель анализа безубыточности состоит в том, чтобы установить, что произойдет с финансовыми результатами при изменении уровня производственной деятельности (деловой активности) организации.

Анализ безубыточности основан на зависимости между доходами от продаж, издержками и прибылью в течение краткосрочного периода.

По существу анализ сводится к определению точки безубыточности (критической очки, точки равновесия) такого объема производства (продаж), который обеспечивает организации нулевой финансовый результат, т.е. предприятие уже не несет убытков, но еще не имеет и прибылей. В системе бухгалтерского управленческого учета для вычисления точки безубыточности применяются:

- математический метод (метод уравнения0;

- метод маржинального дохода (валовой прибыли);

- графический метод.

Далее более подробно будет рассмотрен математический и графический метод.

Для вычисления точки безубыточности сначала записывается формула расчета прибыли предприятия:

Выручка от продаж продукции (работ, услуг) - Совокупные переменные расходы - Постоянные расходы = Прибыль, или

Цена единицы продукции * Х- Переменные расходы на единицу продукции * Х- Постоянные расходы = Прибыль, (1)

где Х – объем реализации в точке безубыточности, шт.

Затем в левой части уравнения за скобку выносится объем реализации (Х), а правая часть – прибыль- приравнивается к нулю (поскольку цель данного расчета- в определении точки, где предприятия нет прибыли):

Х * (Цена единицы продукции- Переменные расходы на единицу продукции)- Совокупные постоянные расходы = 0, (2)

где Х – объем реализации в точке безубыточности, шт.

При этом в скобках образуется маржинальный доход не единицу продукции. «Следует помнить, что маржинальный доход- это разница между выручкой от продаж продукции (работ, услуг, товаров) и переменными издержками».[5] Далее выводится конечная формула для расчета точки равновесия:

Х= Совокупные постоянные расходы ÷ маржинальный доход на единицу продукции, шт., (3)

где Х – объем реализации в точке безубыточности, шт.

Далее на конкретном примере будет рассмотрено применение этой формулы.

В качестве исходных данных взяты данные организации, занимающейся оптовой торговлей сантехников, закупаемой по импорту. Предположим, что реализуется только один вид комплекта сантехники.

Для простоты расчетов все расходы и продажные цены приведены без НДС, так как этот налог рассчитывается самостоятельно и не влияет на прибыль. Закупочная цена включает таможенные платежи и сборы. Ставки налогов оплаты труда и объема реализации принимаются приблизительно.

К переменным издержкам отнесены услуги банка по конвертации валюты и проценты и проценты по краткосрочным кредитам, поскольку они зависят от объема импортируемых товаров. Все остальные расходы будут постоянными для определенного приемлемого диапазона товарооборота (масштабной базы).

Исходные данные для расчета, руб.:

Постоянные расходы (в месяц) Переменные расходы (за штуку)
Аренда офиса 8000 Закупочная цена 600
Заработная плата персонала 4000 Услуги банка по конвертации валюты (0,5%) 3
Налоги на ФОТ (40%) 1600 Проценты за кредит (2,0 %) 12
Складские расходы 3500 Налоги с товарооборота, включаемые в издержки обращения (2,5 %) 15
Абонентная плата за телефон 1000 Итого 630
Амортизация основных средств и нематериальных активов 800
Реклама 800
Услуги банка 300
Хозяйственные расходы 1000
Итого 21000

Цена реализации одного комплекта сантехники- 700 руб., текущий объем реализации- 350 комплектов.

Приемлемый диапазон товарооборота ограничен, с одной стороны, количеством комплектов сантехники, которое перевозит машина (192шт.), а с другой- площадью арендуемых складских помещений, где можно единовременно разместить не более 400 комплектов. При реализации, превышающей 400 комплектов, требуется увеличить некоторые расходы, которые считаются постоянными (заработная плата, складские расходы, амортизация основных средств, услуги банка, хозяйственные расходы). Поэтому масштабной базой является товарооборот в диапазоне от 192 до 400 комплектов сантехники.

Определим для этих данных объем продаж, при котором организация будет работать безубыточно.

Постоянные расходы составляют 21 000 руб., переменные расходы на единицу продукции -630 руб. Цена реализации одного комплекта- 700 руб. Приняв за Х точку безубыточности, получим уравнение

700Х-630Х-21000=0

Отсюда точка безубыточности:

Х=21000÷(700-630)=300 (комплектов),

или в денежном измерении: 700*300=210000 (руб.)

Также определить точку безубыточности можно с помощью графического метода. Пример использования графического метода приведен на рисунке 1.

Рисунок 1. Взаимосвязь затрат, выпуска и прибыли

График построен при следующих условиях: планируемый объем производства- 100 изделий по цене 10000 руб. за единицу на общую сумму 1000 тыс. руб., при этом постоянные затраты- 200 тыс. руб., переменные затрат- 600 тыс. руб., совокупные затрат- 800 тыс. руб., планируемая прибыль- 200 тыс. руб.

Анализ взаимосвязи затрат, выпуска и прибыли позволяет определить критическую точку (Е), при которой выручка равна затратам на производство продукции. Начиная с критической точки, организация получает прибыль. Критическую точку называют также точкой безубыточности или порогом рентабельности.

По данным приведенного графика, критическая точка соответствует выпуску 50 единиц продукции.

2.2. Планирование ассортимента продукции подлежащей реализации

Решение различных задач на основе зависимости объема продажи, переменных и постоянных затрат и прибыли дают достаточно точные расчеты при производстве монопродукта или при примерно одинаковой рентабельности различных видов продукции. «Однако в практической деятельности эти два условия встречаются нечасто. Обычно организации вынуждены производить и продавать несколько видов продукции с различной рентабельностью. В этом случае для руководителей особенно важным является установление оптимальной структуры продаваемой продукции.»[6]

Эту задачу можно решить, выражая объем различных видов продукции через объем продукции, принимаемый за единицу.

Далее на примере будет рассмотрено как устанавливается оптимальная структура продаваемой продукции. Организация производит продукцию А, В и С. Данные о ценах на указанные продукты, переменных затрат по ним, сумме постоянных расходов приведены в таблице 3.

Таблица 3

Данные о ценах на продукцию А,В и С, переменные затраты по ним, сумма постоянных расходов

Показатели Виды продукции Итого
А В С
Цена единицы, руб. 60 40 30 -
Переменные затраты, руб. 40 30 25 -
Постоянные затраты - - - 204,0

По результата исследования конъюнктуры рынка сделаны выводы о том, что продажу указанных продуктов целесообразно осуществлять: в соотношении: 50%- продукция А; 30%- продукция В; 20%- продукция С.

По плану организации должна получить прибыль на сумму 146 тыс. руб. Необходимо определить ассортимент производства и продажи продукции.

Производство продукции С принимаем за Х. Тогда на основе приведенного соотношения спроса объем производства продукции А составит 2,5Х (50%÷20%), а продукции В- 1,5Х (30%÷20%). В стоимостной оценке объем производства по видам продукции составит соответственно 150Х (2,5х*60руб.), 60Х (1,5Х*40руб.) и 30Х (1Х*30руб.), а всего 240х (150Х+60Х+30Х).

Переменные затраты по видам продукции составят соответственно 100Х (2,5Х*40руб.), 45Х (1,5Х*30руб.) и 25Х(1Х*25 руб.), а по всем видам продукции 170Х(100Х+45Х+25Х).

Подставляя в уравнение (формула уравнения была описана в параграфе 2.1 курсового проекта): 146 тыс. руб.=240Х-170Х-204тыс. руб., или Х=5 тыс. руб. Следовательно, для получения прибыли в 146 тыс. руб. нужно изготовить и продать 5 тыс. продукции С, 12,5 тыс. изделий А и 7,5 тыс. изделий В.

После установления структуры намеченной к производству продукции целесообразно установить рентабельность отдельных ее видов. Эти показатели обычно определяют отношением прибыли к себестоимости по каждому виду продукции. Далее это отражено в таблице 4. Постоянные расходы в примере распределены по видам продукции пропорционально переменным затратам. На 1 руб. переменных затрат приходится 24 коп. постоянных затрат (204 тыс. руб. ÷850 тыс. руб.).

Таблица 4

Показатели себестоимости по каждому виду продукции А, В и С.

№ п/п Показатели Виды продукции Итого
А В С
1 Объем производства, шт. 12500 7500 5000 25000
2 Цена за единицу, руб. 60 40 30 1200000
3 Переменные затраты на единицу, руб. 40 30 25 850000
4 Постоянные затраты на единицу, руб. 9,6 7,2 6,0 204000
5 Себестоимость (п.3+п.4), руб. 49,6 37,2 31,0 1054000
6 Прибыль (+), убыток (-), (п.2-п.5), руб. +10,4 +2,8 -1,0 146000
7 Рентабельность (п.6÷п.5), % +21,0 +7,5 -3,2 +13,9

При выявлении малорентабельной или убыточной продукции, как правило, возникает желание в снятии их с производства. «Однако такое решение часто бывает ошибочным, поскольку при сокращении объема производства какого-либо продукта величина постоянных затрат на единицу других видов продукции возрастает и ранее рентабельные виды продукции превращаются в убыточные.»[7] Ниже приведены расчетные данные по продуктам А и В при решении о снятии с производства нерентабельной продукции С в таблице 5.

Таблица 5

Расчет рентабельности продукта А и В

№ п/п Показатели Виды продукции Итого
А В
1 Цена за единицу, руб. 60 40 1050000
2 Переменные затраты, руб. 40 30 725000
3 Постоянные затраты, руб. (204 тыс. руб. ÷725 тыс.руб.=28,13 коп.; 28,13 коп*40 руб.=11,3 руб.; 28,13*30 руб.=8,4 руб. 11,3 8,4 204000
4 Себестоимость продукции (п.2+п.3), руб. 51,3 38,4 929000
5 Прибыль (п.1-п.4), руб. 8,7 1,6 121000
6 Рентабельность (п.5÷п.4), % +17,0 +4,2 13,0

Расчеты показывают, что при отказе от производства продукции С снижается рентабельность продукции А и продукции В. В целом по организации прибыль со 146 тыс. руб. снизится до 121 тыс. руб., а рентабельность продукции с 13,9% до 13%.

Уменьшение прибыли и рентабельности происходит вследствие уменьшения объема производства и продажи продукции без изменения величины общехозяйственных расходов.

2.3. Определение структуры продукции с учетом лимитирующего фактора

Производство и продажа продукции или оказание услуг осуществляются, как правило, при наличии каких-либо ограничивающих факторов (недостаточность спроса, рабочей силы, производственных площадей, финансовых ресурсов, сырьевых ресурсов и т.п.). «Поэтому одной из важнейших задач руководителя является выявление ограничивающих факторов и определение оптимальной структуры производства и продаж с целью получения максимальной прибыли.»[8]

Изучение ограничивающих факторов обычно начинают с определения спроса на производимую продукцию или оказываемые услуги. Затем изучают производственные возможности с целью определения так называемого узкого места. Ограничителями объема производства обычно являются производственные площади, нехватка рабочей силы, сельскохозяйственных угодий и т.п. При выявлении основного ограничивающего фактора целесообразно намечать такую структуру производимой продукции, при которой максимально используются ресурсы ограничивающего фактора.

Для определения структуры продукции с учетом лимитирующего фактора рассмотрим следующую ситуацию.

Предприятие А производит ковровые покрытия двух типов- петлевые и ворсовые. Информация об основных показателях этого вида производственной деятельности представлена в таблице 6.

Таблица 6

Показатели производственной деятельности предприятия А

№ строки Показатели Ковровые покрытия
ворсовые петлевые
1 2 3 4
1 Цена за1 п.м., руб. 40 60
2 Переменные расходы на 1 п.м., руб. 25 35
3 Маржинальный доход на 1 п.м. (стр.1-стр.2), руб. 15 25
4 Норма маржинального дохода (стр.3÷стр.1)*100% 37,5 41,7

Приведенные выше данные свидетельствуют о том, что организации предпочтительнее заниматься производством и реализацией петлевых покрытий.

Однако на предприятия А производство линии по выпуску петлевых покрытий ниже, чем часовой выпуск покрытий ворсового типа. Кроме того, лимитирующим фактором является плановый фонд времени работы оборудования. Линии по производству ковровых покрытий могут работать лишь в течение 2000 часов. Эта информация представлена в таблице 7.

Таблица 7

Производительность выпуска ковровых покрытий предприятия А

№ строки Показатели Ковровые покрытия
ворсовые петлевые
1 2 3 4
1 Производительность линии, п.м/ч 4 2

Продолжение таблицы 7

1 2 3 4
2 Маржинальный доход на 1 п.м., руб. 15 25
3 Маржинальный доход за 1 ч (2 стр.*стр.1), руб. 60 50
4 Маржинальный доход за 2000 ч, руб. 120000 100000

Изучение проблемы с учетом лимитирующего фактора позволило сделать вывод: в условиях, когда плановый фонд времени работы линий ограничен, с учетом фактической производительности оборудования, предприятию А выгоднее производить ворсовые покрытия.

Далее ковровые покрытия закупаются оптом у предприятия А двумя магазинами розничной торговли- магазином I и магазином II.

«Для торгового предприятия лимитирующим фактором при принятии у правленческого решения может быть скорость оборота товара (т.е. интервал времени от момента закупки товара до поступления выручки на расчетный счет торгового предприятия) или размер торговых площадей.»[9]

Диаграммы, иллюстрирующие данные о товарных запасах, закупке и реализации товаров двумя магазинами за полугодие, показаны на рисунке 2.

Рисунок 2. Товарные запасы, закупка и реализация в I полугодии

Магазин Iторгует промышленными товарами, в основном закупленными по импорту, хотя и является партнером предприятия А. Он расположен на окраине города. Спецификой этого магазина является торговля товарами длительного пользования и предметами роскоши, в результате чего часть товаров, закупленных за анализируемый период, перешла в разряд неликвидов или была распродана с уценкой. Магазин I располагает значительно меньшими торговыми площадями, чем его конкурент- магазин II.

Магазин II является крупным супермаркетом, расположенным в центре города. Его цель- торговать товарами, имеющими быструю оборачиваемость и высокую ликвидность. Руководство предприятия в отличие от своего конкурента- магазина I- в целях минимизации издержек обращения стремится торговать «с колес», не пользуясь большими складскими помещениями. Организация торговли такова: по мере продажи товара его новая партия тут же подвозится поставщиком.

Из анализа диаграммы видно, что в магазине II быстро расчет товарооборот; для обеспечения роста объемов реализации закупки производились опережающими темпами по сравнению с темпами роста товарооборота; товарные запасы к концу анализируемого периода составили 90% от месячного объема реализации.

В магазине Iтакже наблюдается рост товарооборота, но заметно меньший, чем в магазине II. Товарные запасы постоянно росли и к концу рассматриваемого периода составили четыре месячных объема реализации, что свидетельствует о нерациональной финансовой политике магазина I.

Оба магазина в числе прочих товаров торгуют ковровыми покрытиями петлевого типа. Сравнение двух магазинов с точки зрения финансовых результатов этого вида торговой деятельности представлена в таблице 8.

Таблица 8

Финансовые результаты продажи ковровых покрытий петлевого типа магазина I и II

№ строки Показатели Магазин I Магазин II
1 Закупочная цена за 1 п.м., руб. 60 60
2 Прочие переменные затраты на 1 п.м., руб. 5 5
3 Розничная цена за 1 п.м., руб. 85 80
4 Маржинальный доход на 1 п.м. (стр.3-стр.1-стр.2), руб. 20 15
5 Объем продаж за год, п.м. 1000 5000
6 Маржинальный доход за год (стр.5*стр.4) , руб. 20000 75000

Анализ данной таблицы показывает, что маржинальный доход в расчете на единицу продукции ниже в магазине II. Но благодаря увеличению товарооборота он по совокупному маржинальному доходу в 3,75 раза превосходит своего конкурента. Во многом этот результат достигнут благодаря тому, что магазин II располагает торговыми площадями.

2.4. Аналитическая часть к курсовому проекту

Финансовая структура компании А:

- центр прибыли:

1) завод по производству молочных продуктов (продукт 1 (П1), продукт 2 (П2));

2) Розничный магазин

- центр затрат

П1- выпускает по 25гр в упаковке 50% от объема производства продается по государственному заказу (цена фиксированная), оставшиеся 50% продаются на реализацию в собственный магазин.

П2- выпускается в упаковке по 1 литру, 50% от объема производства продается сторонним покупателям. Оставшаяся продукция передается в собственный розничный магазин.

Магазин торгует молочными продуктами завода, наценка 30%, к трансфертной (внутренней) цене завода.

Также магазин торгует кондитерскими изделиями, приобретаемыми на фабрике, наценка 70% к цене поставщика.

От отдела продаж получена следующая информация:

- государственный заказа по продукту П1 сохранится в фактическом объеме текущего периода. Цена закупки 4 руб. 20 коп. за упаковку;

- «постоянный покупатель»- оптовая организация (Р) увеличит объем закупок на 20%, при условии, что цена увеличится не более, чем на 5%. На тех же условиях универсам (С) увеличит объем закупок на 5%. По прочим покупателям объем закупок увеличится не более, чем на 5%.

Руководство магазина планирует сохранить объем продаж по продукту П1 в объемах базового года, а по продукту П2 – увеличить на 10%.

План по клиентам

клиенты Вид продукта 2006 год

2007 год

план – справка

9 мес. 4 квартал итого тыс. шт. %
Гос. закупка Продукт 1 250 100 350 350 -
Оптовая реализация Продукт 2 200 100 300 360 20
Универсам С Продукт 2 150 30 180 189 5
Собственная розница Продукт 1 250 100 350 350 -
Продукт 2 400 150 550 605 10
прочие Продукт 2 50 20 70 73 5

Годовой план на 2007 год (натуральные показатели) – производство

Виды продукции 2006 год

2007 год

план

примечание

Факт

9 мес.

План

4 квартал

Итого

год

План

объем

Объем производства

Тыс. шт

Х
Продукт 1 500 200 700 Х 700
То же в кг. 12500 5000 17500 Х 17500
Продукт 2 Х
1,0 л. 800 300 1100 Х 1227
Итого в тыс. литров 800 300 1100 Х 1227

Калькуляция на молочные продукты

Показатели

в нат. выражении

расход Цена в руб.

Итого

2006 год

Цена в руб.

2007 год

Итого

2007 год

Продукт 1 на 1 кг. ( 40 пачек)
Основное сырье,кг. 0,8 18 14,4 20 16
сахар 0,1 12 1,2 14 1,4
наполнитель 0,1 20 2 23 2,3
Итого сырье 17,6 19,7
Основная заработная плата Чел. часы
производство 0,5 50 25 55 27,5
фасовка 0,1 30 3 35 3,5
Итого зарплата 0,6 28 31

Переменные

Производственные накладные расходы (ПНР)

Руб/чел.час

25

15

27,7 16,62
Постоянные ПНР 10 6 11,58 6,95
Итого на 1 пачку 66,6 1,86

Продукт 2

На 100 л.

Основное сырье,кг 95 10 950 11 1045
закваска 5 8 40 9 45
Итого сырье 990 1090
Основная з/плата Чел.часы
производство 1,5 50 75 55 82,5
фасовка 0,2 40 8 42 8,4
итого 1,7 83 90,9
Переменные ПНР Руб/чел.час 30 51 33,5 56,95
Постоянные ПНР 20 34 20 34
Всего на 100 л. 1154
Всего на 1 л. 11,58 12,72

Бюджет закупок сырья

Виды сырья Потребность для производства запасы итого

Цена

В руб.

Стоимость

Тыс. руб.

Основное сырье – 1, кг 14000 100 14100 20 282
Основное сырье – 2, л. 1165650 100 1165750 11 12823,25
Наполнитель - 1 1750 10 1760 23 40,48
Сахар, кг 1750 400 2150 14 30,1
Закваска – 2, л. 61350 10 61360 9 552,24
всего 13728,07

План по труду

показатели чел.час тариф

итого

тыс. руб

оклад, руб. итого тыс. руб. в год
завод
Продукт 1
Основная з/плата 8750 55 481,3
фасовка 1750 35 61,2
итого 10500 542,5
Цеховой персонал 16000 72 т.р.
Продукт 2
Основная з/плата 18405 55 1012,3
фасовка 2454 42 103,1
итого 20859 1115,4
Цеховой персонал 29000 216 т.р.
з/плата заводской администрации 1*11000
1*13000
2*15000
1*16000
1*17000
1*20000 1284 т.р.
з/плата по магазину
продавцы 4*6250 300 т.р.
руководство 1*7500
1*10000 210 т.р.
з/плата по сбыту 2*10000 240 т.р.
Управление компанией 1*25000
1*24000
1*20000
4*10000 1308 т.р.

Смета производственных накладных расходов

Статьи затрат 2006 год 2007 год

Факт

9 мес.

План

4 квартал

итого

План

год

объем
Продукт 1
Переменные НР
ЕСН 124,6 49,8 174,4 170 193
упаковка 62,5 25 87,5 85 98
итого 187,1 74,8 261,9 255 291
Постоянные НР
Амортизация ОС 7,5 2,5 10 10 10
з/плата цехавого персонала 45 15 60 60 72
ЕСН 16,1 5,3 21,4 21,4 25,6
энергоресурсы 7,95 2,65 10,6 10,6 14
итого 76,55 25,45 102 102 121,6
Всего ПНР 263,65 100,25 363,9 357 412,6
Продукт 2
Переменные НР
ЕСН 236,4 88,6 325 295,5 397
упаковка 177 59 236 214,5 301
итого 413,4 147,6 561 510 698
Постоянные НР
Амортизация ОС 54,2 18 72,2 72,2 72,2
з/плата управленческого персонала 126 42 168 168 216
ЕСН 44,8 15 59,8 59,8 77
энергоресурсы 30 12 42 40 52
итого 255 87 342 340 417,2
Всего ПНР 668,4 234,6 903 850 1115,2

Смета общезаводских расходов

Статьи затрат 2006 год 2007 год
9 мес. 4 квартал итого план план
з/плата 873 291 1164 1164 1284
ЕСН 310,5 103,5 414 414 457
энергоресурсы 71 17 88 65 110,5
Износ ОС 202,5 67,5 270 270 270
итого 1457 479 1936 1913 2121,5

Смета административных и сбытовых расходов

Статьи затрат 2006 год 2007 год

9 мес.

факт

4 квартал

план

итого

План

год

План

объем

з/плата по сбыту 144 48 192 192 240
ЕСН 51,3 17,1 68,4 68,4 85,4
маркетинг 130 20 150 140 150
реклама 350 50 400 410 420
Командировочные расходы 17,5 2,5 20 20,5 21
Амортизация ОС 30 10 40 40 40
Транспортные расходы 50 20 70 75 90
энергоресурсы 18 6 24 24 32
итого 790,8 173,6 964,4 969,9 1078,4
Административные расходы
з/плата 837 279 1116 1116 1308
ЕСН 298 99 397 397 465,6
энергоресурсы 41 10 51 50 65
Амортизация ОС 75 25 100 100 100
Интернет 12 2 14 12 16
Итого 1263 415 1678 1675 1954,6
всего 2053,8 588,6 2642,4 2644,9 3033

Сводный план по заводу

Статьи затрат 2006 год 2007 год

9 мес.

Факт

План 4 квартал Итого год

План

год

Цена 2006 год План объем

Цена

руб

завод
Продукт 1

Объем продаж

( без НДС) в т.ч.

2200 880 3080 2992 3220 т.р.
По фиксированной цене ( гос. Заказ) 1000 400 1400 1360 4 руб. 1470 4 р. 20 коп.
Собственная розница 1200 480 1680 1632 4 р.80 коп. 1750 5 р.
Минус возврат товаров 4,8 0,96 5,76 4,32 6
Чистый объем продаж 2195,2 879,04 3074,24 2987,68 3214
Производственная себестоимость:
Сырье и мат. 220 88 308 299,2 17,6 р. 344,75 19,7 р.
з/плата осн. 350 140 490 476 28 р. 542,5 31 р.
Переменные ПНР 187,5 75 262,5 255 291
Маржинальный доход 1437,7 576,04 2013,74 1957,48 2035,75
Постоянные ПНР 72 30 102 102 121,6
Валовая прибыль 1365,7 546,04 1911,74 1855,48 1914,15
Продукт 2
Объем продаж 12400 4650 17050 15500 16/15р. 20250,6 16,8 /16,2
Минус возврат товара 8 3,2 11,2 8 10,08
Чистый объем продаж 12392 4646,8 17038,8 15492 20240,52
Производственная себестоимость:
Сырье и материалы 7920 2970 10890 9900 990 р. 13374,3
з/плата осн. 664 249 913 830 83 р. 1115,34
Переменные ПНР 408 153 561 510 51 р. 698
Маржинальный доход 3400 1274,8 4674,8 4252 5052,88
Постоянные ПНР 240 102 342 340 417,2
Валовая прибыль 3160 1172,8 4332,8 3912 4635,68
Заводские общехозяйственные расходы 1457 479 1936 1913 2121,5
Итого по заводу прибыль от реализации 3068,7 1239,84 4308,54 3854,48 4428,33

Торговая смета (розница)

Виды товара 2006 год 2007 год

9 мес.

факт

План 4 квартал Итого год

План

год

Цена 2006 год План объем

Цена

Руб.

Объем продаж (тыс. шт.)
Продукт 1 250 100 350 340 350
Продукт 2 400 150 550 500 605
Конфеты (кг) 1500 700 2200 2000 2500
Шоколад(плитка) 1000 400 1400 1500 1500
Объем продаж (тыс. руб.)
Продукт 1 1562,5 625 2187,5 2125 6,25 р. 2275 6,5 р.
Продукт 2 7800 2925 10725 9750 19,5 12705 21 р.
итого 9362,5 3550 12912,5 11875 14980
Конфеты (кг) 178,5 83,3 261,8 238 119 р. 305 122
Шоколад (плитка) 17 6,8 23,8 25,5 17 р. 27,75 18,5 р.
Итого кондит. изделий 195,5 90,1 285,6 263,5 332,75
всего 9558 3640,1 13198,1 12138,5 15312,75
Покупная стоимость
Продукт 1 1200 480 1680 1632 4,8 1750 5 р.
Продукт 2 6000 2250 8250 7500 15 р. 9801 16,2 р.
итого 7200 2730 9930 9132 11551
Конфеты (кг) 10,5 49 59,5 140 70 р. 180 72 р.
Шоколад (плитка) 10 4 14 15 10 р. 16,5 11 р.
Итого конд. Изд. 20,5 53 73,5 155 196,5
всего 7220 2783 10003,5 9287 11747,5
Валовая прибыль
Продукт 1 362,5 145 507,5 493 525
Продукт 2 1800 675 2475 2250 2904
итого 2162,5 820 2982,5 2743 3429
конфеты 168 34,3 202,3 98 125
шоколад 7 2,8 9,8 10,5 11,25
Итого конд. изделий 175 37,1 212,1 108,5 136,25
всего 2337,5 857,1 3194,6 2851,5 3565,25
Издержки обращения:
з/плата продавцов 180 60 240 240 300
з/плата руководства 135 45 180 180 210
ЕСН 64 21 85 85 106,8
ЕСН руководства 48 16 64 64 75
энергоресурсы 130 45 175 170 250
Транспортный груз 180 90 270 250 350
витрина 28 0 28 27 16
Охрана (сторон. Организация0 120 40 160 160 180
упаковка 50 15 65 60 70
Ремонт помещения 200 0 200 220 50
Амортизация ОС 90 80 120 120 120
итого 1225 362 1587 1576 1727,8
Прибыль от продаж 1112,5 495,1 1607,6 1275,5 1837,45

Сводный план прибыли по предприятию (2007 год, тыс. руб.)

показатели завод магазин корректировка Всего
Выручка

П1=3214

П2=20240,52

Молочные продукты=14980 38 767,27
Итого: 23454,52 Кондитерские изделия=332,75
Итого: 15312,75
Себестоимость продаж

П1=1299,85

П2=15604,84

28652,19
Итого:16904,69 Молочные продукты = 11551
Кондитерские изделия = 196,5
Итого: 11745,5
Валовая прибыль 10115,08
Заводские общехозяйственные расходы 2121,5
Издержки обращения 1727,8
Всего прибыль по подразделениям 6265,78
Административные и сбытовые расходы 3033
Плановая прибыль 3232,78

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Рассмотрев в данном курсовом проекте основы теории принятия управленческих решений можно сделать вывод, что одно из важнейших задач бухгалтерского управленческого учета является сбор и обобщение информации, полезной для принятия менеджерами и высшим руководством предприятия правильных управленческих решений.

В настоящее время принимаемые руководством решения по развитию и организации производства и сбыта продукции в большей степени носят интуитивный характер и не подкрепляются соответствующими расчетами на базе информации управленческого учета. В лучшем случае отсутствие таких расчетов компенсируется богатым производственным и организаторским опытом руководителей предприятия.

Процесс принятия решения начинается с определения цели и задач, стоящих перед предприятием. От этого в конечном счете зависит отбор исходной управленческой информации и избранный алгоритм решения. Бухгалтерский управленческий учет обладает целым арсеналом приемов и методов, позволяющих обрабатывать и обобщать исходную информацию.

На практике принятие решения предполагает сравнительную оценку ряда альтернативных вариантов и выбор из них оптимального, в наибольшей степени отвечающего целям предприятия. Для этого прежде всего необходимо иметь информацию об издержках по всем альтернативным вариантам, причем речь идет о затратах будущего периода. В ряде случаев в расчетах приходится учитывать и упущенную выгоду предприятия. На базе информации управленческого учета решаются как оперативные так и задачи перспективного характера, т.е. имеющие долгосрочные стратегическое решение. Решение подобных задач предполагает долгосрочное отвлечение собственных средств из оборота, в ряде случаев требует долгосрочного привлечения заемных ресурсов, а потому заслуживает особого внимания. Предприятие должно финансировать проект капитальных вложений лишь в том случае, когда доход по нему превышает доход от инвестирования свободных средств ценные бумаги, обращающиеся на фондовом рынке. Приемы и методы бухгалтерского управленческого учета позволяют дать правильные рекомендации при решении подобного рода проблем.

Я считаю, что данная работа позволила рассмотреть поставленный вопрос с разных точек зрения, также убедиться в том, управленческие решения являются неотъемлемой частью бухгалтерского управленческого учета.

Список используемой литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: В двух частях.-13-е изд.-М.: «Ось-89», 2009.-720с.

2. Федеральный Закон от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»

3. Бухгалтерский финансовый учет: учебник для вузов/ Под ред. Проф. Ю.А. Бабева.-2-е изд., перераб. и доп.- М.: Вузовский учебник, 2009.-650с.

4. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. Для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям/ М.А. Вахрушина.- 6 изд., испр.- Москва: Омега-Л, 2007.-570с.

5. Галяпина Л.В. Новый справочник бухгалтера/ Л.В. Галяпина- Ростов н/Д: Феникс, 2007.-317с.

6. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для вузов. М.: Юристъ, 2003.- 249 с.

7. Каморджанова Н.А., Карташова И.В. Бухгалтерский финансовый учет. 4-е изд.- СПб.: Питер, 2007.-288с.

8. Карпова Т.П. Управленческий учет: учебник для вузов. 2-е изд., перераб. И доп. М.: ЮНИТИ, 2003.-675с.

9. Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учеб.- М.: Проспект, 2009.-448с.

10. Нестеров В., Важнов А. Управленческий учет как основа для принятия эффективных решение// Экономика и жизнь. 1997 № 31.

11. Николаева С.А. Управленческий учет: Проблемы адаптации к российской теории и практике // Бухгалтерский учет. 1996 № 12; 1997 №1.

12. Медведев М.Ю. ПБУ 1-20 (положения по бухгалтерскому учету): постатейные комментарии.-6-е изд., перераб. И доп.- М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2008.- 608с.

13. Шишкова Т.В. Управленческий и финансовый учет// Бухгалтерский учет. 1996. №3-52.


[1] Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учеб.- М.:Проспект,2009.- с. 283.

[2] Универсальный словарь иностранных слов русского языка / под ред. Т.Волковой. М.: Вече, 2000.- с 165.

[3] Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям/ М. А. Вахрушина.- 6 изд., испр.- Москва: Омега-Л, 2007.- с.41.

[4] Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учеб.- М.:Проспект,2009.- с. 413.

[5] Бухгалтерский управленческий учет: учеб. для студентов вузов, обучающихся по экон. специальностям/ М. А. Вахрушина.- 6 изд., испр.- Москва: Омега-Л, 2007.- с. 250.

[6] Карпова Т.П. Управленческий учет: учебник для вузов, 2-изд, перраб. И доп. М.: ЮНИТИ, 2003.- с. 127.

[7] Карпова Т.П. Управленческий учет: учебник для вузов, 2-изд, перраб. И доп. М.: ЮНИТИ, 2003.- с. 135.

[8] Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учеб.- М.:Проспект,2009.- с 421.

[9] Кондраков Н.П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учеб.- М.:Проспект,2009.- с. 423.