В начальном учете начальное сальдо (СНД или СНК) включается в соответствующий оборот (дебетовый ДО или кредитовый КО) и тогда конечное сальдо можно вычислить разницей оборотов:
ДО-КО=±СК, (1)
При превышении дебетового оборота над кредитовым в формуле (1) знак (+) и сальдо конечное записывается по дебету (СКД), в противном случаеимеем знак (-), и показатель на конец периода записывается по кредиту (СКК).
В российском учете начальное сальдо в оборот не входит и конечное сальдо записывается в той же части счета, что и начальное.
Для счетов с дебетовым начальным (СНД) и конечным (СКД) сальдо, на которых учитываются активы, итоговый показатель рассчитывается по сумме начального сальдо и дебетового оборота, уменьшенной на кредитовый оборот:
СКД = СНД + ДО-КО, (2)
Для счетов с кредитовым начальным (СНК) и конечным (СКК) сальдо, предназначенных для учета капитала и пассивов, итоговый показатель определяется суммой начального сальдо и кредитового оборота за вычетом дебетового оборота[12]:
СКК = СНК + КО-ДО, (3)
Отражение увеличения или уменьшения на бессальдовых счетах расходов и доходов, описывающих финансовые и хозяйственные процессы, зависит от их влияния на величину прибыли, присоединяемой к капиталу. Доходы увеличивают прибыль (и соответственно капитал), следовательно, увеличение на таких счетах должно находиться на той же стороне, что и на счетах капитала, т.е. по кредиту. И наоборот, расходы уменьшают прибыль (и соответственно капитал), что предполагает расположение увеличивающих показателей на стороне, противоположной сальдо на счете капитала, т.е. по дебету.
Все организации независимо от структурной подчиненности, формы собственности и организационно-правовой формы руководствуются действующим Планом счетов.
Построение рабочего плана счетов означает выделение, систематизацию и расположение счетов (и субсчетов) в определенной системе, что позволяет установить необходимую основу для отражения производимых предприятием финансово-хозяйственных операций.
Основная цель разработки рабочего плана счетов – построить такую схему бухгалтерского учета, чтобы она могла учесть потребности в аналитике не только для структурных подразделений, но и для всех целей ведения учета. Это и формирование бухгалтерской отчетности, и подготовка информации для управления, исчисления налогов и сборов, и ведение статистического учета.
Как правило, структура каждого счета рабочего плана счетов предполагает следующую иерархию информационных данных по возрастанию степени детализации аналитического учета:
- счет;
- субсчет;
- аналитические признаки первого уровня;
- аналитические признаки второго уровня и т. д.
Количество уровней аналитических признаков диктуется потребностями и техническими возможностями организации: (прежде всего уровнем автоматизации учетного процесса).
Каждый последующий уровень (по возрастанию номера) детализирует признак предшествующего уровня.
Аналитические признаки группируются в один уровень счета на основании какой-либо единой характеристики:
· группы основных средств,
· видов сырья и материалов,
· видов деятельности предприятия,
· поставщиков и покупателей,
· мест возникновения и пр.
По уровню влияния на показатели финансовой отчетности (по отношению к бухгалтерскому балансу) бухгалтерские счета делятся на балансовые и забалансовые (рис. 3).
Набалансовых счетах учитываются показатели, которые непосредственно отражаются в бухгалтерском статическом балансе (постоянные счета с явно выраженным сальдо - счета активов, капитала и пассивов). К балансовым счетам также относятся те, которые участвуют в формировании бухгалтерского баланса, т.е. бессальдовые или счета хозяйственных и финансовых процессов (доходов, расходов, а в российском учете и косвенно-распределяемых текущих издержек); они открываются в течение периода, а в конце его закрываются.
| Данные о фактах хозяйственной жизни | ||||
| Балансовые счета | Бухгалтерский баланс | |||
| Переменные | <—— | Постоянные | ||
| Показатели (балансовые статьи) на начало отчетного периода | ||||
| Сальдо начальное отсутствует | Сальдо начальное явно выраженное | |||
| <—— ——> | ||||
| Данные о ФХЖ. относящиеся к отчетному периоду | Данные о ФХЖ, изменяющие состояние объекта наблюдения | |||
| Показатели (балансовые статьи) на конец отчетного периода | ||||
| ——> | ||||
| Сальдо конечное отсутствует | Сальдо конечное явно выраженное | |||
Рис. 3 Взаимосвязь показателей бухгалтерского баланса и на бухгалтерских счетах
В российском учете в составе активов хозяйствующего субъекта учитываются хозяйственные средства (экономические ресурсы), которые находятся в собственности предприятия (за исключением переданного другим организациям в капитализированный финансовый лизинг), и полученные по капитализированному финансовому лизингу или хозяйственные средства, используемые в производственно-хозяйственной деятельности, но приобретенные в кредит, стоимость которых еще не выплачена полностью хозяйствующим субъектом, находит отражение в бухгалтерском балансе и как объект бухгалтерского наблюдения учитывается на балансовых счетах. В то же время в производственно-хозяйственной деятельности предприятий имеют место экономические ресурсы:
· арендованные основные средства;
· имущество, поступившее в некапитализируемый финансовый лизинг;
· товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение или в переработку и т.п.,
· материальные ценности, переданные другим экономическим субъектам и учитываемые в составе имущества этих субъектов,
· события и хозяйственные операции, которые не оказывают влияния на показатели бухгалтерского баланса, но воздействия которых отражаются на финансовых результатах функционирования.
Указанные объекты бухгалтерского наблюдения учитываются в дополнительной бухгалтерской совокупности назабалансовых счетах.
Забалансовые счета подразделяются на депозитно-имущественные, контрольно-мемориальные и условных прав и обязательств.
Депозитно-имущественные забалансовые счета предназначены для учета ценностей, не принадлежащих хозяйствующей единице, но находящихся в ее пользовании или распоряжении. Контрольно-мемориальные забалансовые счета используются для контроля за отдельными операциями, которые не отражаются в системе балансовых счетов, а также для учета имущества, принадлежащего организации, но переданного другим экономическим субъектам в капитализированный финансовый лизинг[13].
На забалансовых счетах условных прав и обязательств учитываются несуществующие потенциальные права и обязательства, которые зависят от будущего события, возникающего из прошлой сделки.
В табл. 1 выполнена классификация забалансовых счетов по приведенным признакам.
Таблица 1 - Классификация забалансовых счетов
| Депозитно-имущественные счета | Контрольно-мемориальные счета | Счета условных прав и обязательств |
| Арендованные основные средства 001 | Бланки строгой отчетности 006 | Списанная в убыток задолженность кредиторов 007 |
| Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение 002 | Приватизационные чеки 010 | Обеспечения обязательств и платежей полученные 008 |
| Материалы, принятые в переработку 003 | фонда 014 | Обеспечения обязательств и платежей выданные 009 |
| Товары, принятые на комиссию 004 | Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов 015 | |
| Оборудование, принятое для монтажа 005 | Основные средства, сданные в аренду 021 |
В западном, в частности американском, учете забалансовые счета не применяются. Объекты бухгалтерского наблюдения, для отражения которых в России используются забалансовые счета, учитываются на балансовых счетах основной деятельности.
Наличие в российском учете забалансовых счетов отвечает самым строгим правилам теории бухгалтерского учета. Это отражает юридическую природу имущественных комплексов, которые фигурируют в финансовой отчетности, что позволяет:
· устранить двойной счет имущества, показанного в двух балансах, например, арендодателя и арендатора (это особенно важно для макроэкономических и статистических сводок и исследований);
· избежать двойного обложения налогом на имущество;
· точно отразить для всех заинтересованных лиц стоимость средств, вложенных в предприятие и принадлежащих на правах собственности его учредителям и инвесторам.
·
Заключение
По результатам работы можно сделать следующие выводы:
1. Метод бухгалтерского учета развивался с развитием производительных сил и производственных отношений. Если в прошлом учет отражал простые записи прихода и расхода отдельных ценностей, то в последующем он превратился в целостную систему приемов и способов отражения различных явлений хозяйственной жизни.