15 июня 2006 г. была утверждена грузовая таможенная декларация на вывоз данной партии товара.
В бухгалтерии ООО "Вымпел" делаются следующие записи:
Дт 41, Кт 60 — 3 000 000 руб. — принят на учет закупленный товар у поставщика;
Дт 19, Кт 60 — 540 000 руб. — отражена сумма НДС по партии полученного товара;
Дт 60, Кт 51 — 3 540 000 руб. — оплачен товар поставщику;
Дт 44, Кт 76 — 500 000 руб. — приняты к учету расходы по погрузке, транспортировке российским перевозчикам;
Дт 44, Кт 76 — 500 000 руб. — приняты к учету управленческие и складские расходы в объеме, относимом к данной партии товара;
Дт 19, Кт 76 — 180 000 руб. — принят к учету НДС по этим затратам;
Дт 76, Кт 51 — 1 180 000 руб. — оплачены выполненные работы (услуги);
Дт 62, Кт 90 — 5 000 000 руб. — предъявлены счета за поставленный товар иностранному покупателю;
Дт 51, Кт 62 — 5 000 000 руб. — поступила выручка от иностранного покупателя.
Теперь проиллюстрируем отражение НДС в декларации, предоставляемой ООО "Выспел" в налоговую инспекцию.
Прежде всего делается запись в листе 07 Приложения В "Стоимость товаров (работ, услуг), по которым предполагается применение ставки 0 процентов".
В течение 180 дней, т. е. до 13 октября 2006 г., ООО "Вымпел" представляет необходимый комплект документов в налоговую инспекцию для подтверждения правомерности применения ставки. И в том месяце, когда налоговая инспекция даст разрешение на применение ставки и возможных вычетов, в декларации по налоговой ставке 0% делаются записи.
По строкам 1.1 и 4 листа 02 — 5 000 000 руб., по строкам 5.1, 5.1.2,9 листа 03 — 700 000 руб. (540 000 + 180 000) и делаются записи в бухгалтерском учете:
Дт 68, Кт 19 — 720 000 руб. на принятую к зачету сумму НДС.
Если данный экспорт не подтверждается налоговыми органами, то информация об этом должна быть отражена в разделе 11 (листы 04, 05) декларации по налоговой ставке 0% по строкам 21, 22 листа 04 декларации по НДС, сумма же доначисленного НДС должна быть внесена в бюджет.
В случаях, если задолженности перед бюджетом у налогоплательщика нет, то налоговый орган принимает решение о зачете суммы, подлежащей возмещению, в счет текущих платежей по НДС, а также другим налогам или налогам (сборам), уплачиваемым на таможне по согласованию с таможенными органами.
При этом возможен возврат денежных сумм организации на основании отдельного заявления. В таких случаях возврат денежных средств производит федеральное казначейство путем зачисления на расчетный счет налогоплательщика в течение двух недель с момента получения решения налогового органа.
На деньги организации, вовремя не возвращенные, согласно п. 4 ст. 176 НК РФ, начисляются проценты по ставке рефинансирования Банка России.
Учет НДС авансовых платежей по экспортным операциям
В соответствии с п. 4 ст. 164 НК РФ авансовые платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров, облагаются НДС по установленной ставке.
Данное положение распространяется и на предоплату по экспортным сделкам за исключением авансов по экспортируемым товарам, длительность производственного цикла изготовления которых превышает 6 месяцев.
Этот перечень товаров закрытый, его определяет Правительство РФ.
Сумма авансовых платежей и расчетная сумма НДС отражается по строке 11 листа 04 декларации по налоговой ставке 0%. При этом налог вносится в бюджет в общем порядке до 20 числа месяца, следующего за месяцем поступления денежных средств на расчетный счет организации-экспортера.
А когда экспорт подтвержден, то сумма НДС по авансам декларируется по строке 6 листа 03 декларации по налоговой ставке 0% и данная сумма налога предъявляется к возмещению из бюджета.
Рассмотрим пример. ООО "Вымпел" получило аванс по контракту поставки партии кондиционеров в Латвию в сумме 1 000 000 руб. Общая сумма контракта составила 3 000 000 руб. Впоследствии товар был оплачен полностью, и применение ставки 0% было подтверждено налоговой инспекцией.
В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Дт 51, Кт 62 — 1 000 000 руб. — получен аванс по контракту;
Дт 62, Кт 68 — 152 500 — выделен НДС по авансу с отражением в декларации к оплате;
Дт 68, Кт 51 — 152 500 — НДС уплачен в бюджет;
Дт 62, Кт 90 — 3 000 000 руб. — отражена выручка за поставленный товар;
Дт 51, Кт 62 — 2 000 000 — произведен окончательный расчет по данному контракту.
После подтверждения со стороны налоговых органов применения налоговой ставки 0% делается запись:
Дт 68, Кт 62 — 152 524 руб. — предъявлен к возмещению НДС по полученному авансу.
5. Учет экспорта товаров через посредника
По договорам комиссии экспортные операции могут осуществлять посреднические организации.
В качестве комитента (владельца экспортного товара) могут выступать предприятия-производители или торговые организации различных форм собственности.
В качестве комиссионера выступает посредник — внешнеэкономическая организация, специализирующаяся на экспортно-импортных операциях, которая, получив предложение от комитента, ищет покупателя и продает товар от своего имени или за счет комитента.
Между организацией-посредником и поставщиком экспортного товара заключается контракт (договор комиссии), на основании которого посредник за вознаграждение обязуется заключить с иностранной фирмой контракт на реализацию товаров (работ, услуг).
Договор комиссии отличается от договора поставки тем, что право собственности на товар не переходит от поставщика к посреднику, тогда как при договоре поставки товар меняет собственника (из собственности поставщика переходит в собственность покупателя). При договоре комиссии поставщик остается собственником товара до момента перехода права собственности на товар к иностранному покупателю, а посредник лишь оказывает конкретные услуги поставщику в реализации товара на условиях, предусмотренных договором комиссии, за комиссионное вознаграждение, которое подтверждается актом выполненных работ.
Условия реализации при этом могут быть разнообразными:
— с завозом товара на склад посредника;
— без завоза товара на склад посредника;
— с участием посредника в расчетах между импортером и экспортером товара;
— без участия посредника в расчетах между импортером и экспортером товара.
Именно от этих условий организации исполнения контрактов зависит методика бухгалтерского учета у посредников экспортных операций.
Как правило, комиссионер и комитент расчеты между собой проводят через счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"; субсчет для комиссионера — "Расчеты с комитентом", для комитента — "Расчеты с комиссионером".
В случаях, когда посредник от экспортера получает товар, то отражает его приход на забалансовом счете по дебету 004 "Товары, принятые на комиссию", субсчете 1 "Экспортные товары, принятые на комиссию".
Отражение операций на счетах бухгалтерского учета комиссионера-посредника и комитента-экспортера представлено в табл.
Схема корреспонденции счетов по учету экспорта товаров у посредника (комиссионера) и у экспортера (комитента)
| № п/п | Содержание операций | Название документа | Сумма в рублях | Комиссионер Дт | Комиссионер Кт | Комитент Дт | Комитент Кт |
| 1 | Товар получен на комиссию | счет-фактура | 100 000 | 004 | 90-21 | 43-1 | |
| 2 | Оплачено за транспортировку товара НДС | квит.ж/д счет-фактура | 40 000 7200 | 76-1 76-1 | 51 51 | 44-1 19 | 76-2 76-2 |
| 3 | Отправлены счета иностранному покупателю 42 000 долл. США | Коносамент извещение комиссионера | 331000 | 62-2 | 76-16 | 76-26 | 90-1 |
| Списана фактическая себестоимость отгруженной продукции | справка бухгалтера | 100 000 | 004 | 90-2 | 43-1 | ||
| 4 | Начислено комиссионное вознаграждение | акт выполненных работ, отчет комиссионера | 33 100 | 76-2 | 90-2 | 44-1 | 76-2 |
| НДС 18% | 5958 | 90-4 | 68 | 19 | 76-2 | ||
| 5 | Списаны коммерческие расходы на реализованный товар | справка бухгалтера-поставщика | 83 000 | 90-21 | 44-1 | ||
| 6 | Поступила валютная выручка на валютный счет комиссионера | выписка банка | 335 000 | 52 | 62-2 | ||
| 7 | Перечислена валютная выручка комитенту | выписка банка | 335 000 | 76-1 | 52 | 52 | 76-2 |
| 8 | Перечислены комиссионеру задолженность и комиссионное вознаграждение | выписка банка | 87 760 | 51 | 76-1 | 76-2 | 51 |
| 9 | Начислено НДС в бюджет по выполненным и оплаченным работам | справка бухгалтера | 5958 | 76-3 | 68 |
Вариант бухгалтерского учета у посредника с его участием в расчетах с импортером и экспортером без завоза товаров рассмотрим на следующих примерах.
Схема корреспонденции счетов по учету экспорта товаров у посредника с его участием в расчетах с импортом без завоза товаров на склад
| Содержание операций | Сумма в ДОЛЛ. США | Курс ЦБ РФ руб. за долл. | Сумма В ИНБ. руб. | Кор. счетов Дт | Кор. счетов Кт |
| Посредником (внешнеэкономической организацией) произведен акцепт счета экспортера за товар, отправленный до порта СНГ | 10000 | 32,2000 | 320 000 | 45-13 | 60-11 |
| Транспортные расходы по доставке товара от порта СНГ до порта назначения, оплаченные в инвалюте | 100 | 32,2000 | 3220 | 44-2 | 52 |
| Товар отгружен из порта СНГ в порт назначения импортера на сумму | 10000 | 32,2000 | 322 000 | 90-21 | 45-13 |
| Счет импортеру, предъявленный посреднической организацией | 10000 | 32,2000 | 322 000 | 62-11 | 90-11 |
| Уменьшение задолженности перед экспортером на сумму уплаченных транспортных расходов | 100 | 32,2000 | 3220 | 60-11 | 44-2 |
| Счет оплачен импортером | 10000 | 32,2000 | 322 000 | 52 | 62-11 |
| Сумма комиссионного вознаграждения, исчисленная в размере 10% от выручки-брутто, на которую уменьшается задолженность перед предприятием-экспортером (запись делается методом "Красное сторно") | 1000 | 32,2000 | 32 200 | 76-2 | 90-21 |
| Заработная плата, начисленная персоналу за отчетный период | 5000 | 44 | 70 | ||
| Отчисления от общей суммы начисленной зарплаты | 1925 | 44 | 69 | ||
| Затраты, списанные за отчетный период | 1925 | 90-21 | 44 | ||
| Определен финансовый результат | 32 200 | 99 | 90-9 |
В случаях без участия посредника в расчетах учет экспортных операций у него отражается так:
1.Дт 76-2, Кт 90-1 — при отражении валового дохода в размере комиссии с пересчетом по курсу ЦБ РФ;
2.Дт 90, Кт 68 — при отражении задолженности бюджету по НДС с пересчетом в рубли по курсу Банка России;
3.Дт 68, Кт 52 — при оплате задолженности бюджету по НДС с пересчетом в рубли.
Во всех случаях участники договора руководствуются ст. 999 ГК РФ, согласно которой после исполнения поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.