II квартал:
Д-т счета 76 – К-т счета 91 – 20 000 руб. – отражена задолженность по бюджетным средствам;
Д-т счета 51 – К-т счета 76 – 20 000 руб. – бюджетные средства поступили на расчетный счет организации.
При применении ПБУ 13/2000 важно правильно квалифицировать поступающие организации бюджетные средства.
Очень часто бухгалтеры отражают в составе целевых бюджетных средств любые средства, поступающие из бюджета. Одна из самых распространенных ошибок на практике – когда бухгалтер учитывает в составе целевых средств, поступающие из бюджета средства в оплату продукции (работ, услуг), произведенной (выполненных, оказанных) организацией.
А ведь такие бюджетные средства государственной помощью не являются, и нормы ПБУ 13/2000 на них не распространяются.
Фактически организация в этом случае получает плату за реализованные ею товары (работы, услуги). При этом поступающие средства являются для нее не чем иным, как выручкой от реализации. И тот факт, что эти средства являются бюджетными, по сути ничего не меняет. Поступающие средства должны отражаться в бухгалтерском учете по правилам, предусмотренным ПБУ 9/99.
Например, НИИ выполняет научно-исследовательские работы по договору, финансируемому из бюджета. Поступающие на расчетный счет НИИ бюджетные средства должны отражаться в учете на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Для НИИ эти средства являются доходами от обычных видов деятельности (выручкой от реализации). Признание полученных средств в составе доходов на счете 90 «Продажи» осуществляется в порядке, предусмотренном ПБУ 9/99.
Не распространяются нормы ПБУ 13/2000 и на случаи получения бюджетных средств на компенсацию тарифов на электрическую энергию, на суммы льгот, предоставляемых отдельным категориям населения по оплате услуг жилищно-коммунального хозяйства, услуг связи, по проезду в городском транспорте и метрополитене, на оплату медицинских услуг и т.д. Во всех этих случаях полученные средства отражаются организациями в соответствии с требованиями ПБУ 9/99.
Пример
Организация предоставляет коммунальные услуги населению. Тариф за услуги – 20 руб. Льготным категориям населения предоставляется скидка в размере 50% от тарифа, компенсируемая за счет средств бюджета.
В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:
Д-т счета 62 – К-т счета 90 – 10 руб. – отражена стоимость оказанных услуг в части, оплачиваемой населением;
Д-т счета 76 – К-т счета 90 – 10 руб. – отражена стоимость оказанных услуг в части, компенсируемой за счет средств бюджета;
Д-т счета 51 – К-т счета 76 – 10 руб. – поступили бюджетные средства на компенсацию суммы льгот, предоставленных отдельным категориям населения.
В пунктах 13 и 14 ПБУ 13/2000 определены правила учета операций по возврату бюджетных средств.
Случаи возврата полученных бюджетных средств могут иметь место, если организация допустила их нецелевое использование либо вообще не использовала их в установленные сроки (ст. 78 Бюджетного кодекса РФ).
Если организация возвращает бюджетные средства, полученные в текущем году, то в бухгалтерском учете производятся исправительные записи.
Пример
Организация в марте получила целевые бюджетные средства на финансирование расходов по оплате труда работников, занятых уборкой территории городского парка, в сумме 100 000 руб. Срок проведения работ – март – апрель текущего года.
В бухгалтерском учете организации были сделаны проводки:
Д-т счета 51 – К-т счета 86 – 100 000 руб. – поступили бюджетные средства;
Д-т счета 20 – К-т счета 70 – 100 000 руб. – начислена заработная плата работникам;
Д-т счета 86 – К-т счета 98 – 100 000 руб. – отражено использование бюджетных средств;
Д-т счета 98 – К-т счета 91 – 100 000 руб. – бюджетные средства признаны в составе внереализационных доходов.
В сентябре при проверке организации выяснилось, что часть бюджетных средств в сумме 20 000 руб. была израсходована на оплату труда работников аппарата управления. Эти средства были признаны израсходованными не по целевому назначению. Организация в сентябре возвратила 20 000 руб. в бюджет.
В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:
Д-т счета 98 – К-т счета 91 – 20 000 руб. – сторно на сумму средств, подлежащих возврату;
Д-т счета 86 – К-т счета 98 – 20 000 руб. – сторно на сумму средств, подлежащую возврату;
Д-т счета 86 – К-т счета 51 – 20 000 руб. – отражен возврат бюджетных средств.
При возврате бюджетных средств, полученных в прошлые годы, порядок бухгалтерского учета зависит от того, на финансирование каких расходов выделялись эти средства: капитальных или текущих.
При возврате средств, предоставленных на финансирование капитальных вложений, в учете делаются следующие проводки:
Д-т счета 86 – К-т счета 76 – отражена задолженность по возврату бюджетных средств;
Д-т счета 91 – К-т счета 86 – уменьшены финансовые результаты на сумму начисленной амортизации;
Д-т счета 98 – К-т счета 86 – восстановлена несписанная сумма доходов будущих периодов.
Пример
В условиях предыдущего примера предположим, что через год после ввода в эксплуатацию приобретенного оборудования организацию обязали вернуть бюджетные средства в сумме 860 000 руб. как израсходованные не по целевому назначению.
К моменту возврата сумма начисленной по оборудованию амортизации составила 86 000 руб.
В бухгалтерском учете организации в момент принятия решения о возврате бюджетных средств должны быть сделаны следующие проводки:
Д-т счета 86 – К-т счета 76 – 860 000 руб. – отражена задолженность по возврату бюджетных средств;
Д-т счета 91 – К-т счета 86 – 86 000 руб. – уменьшены финансовые результаты на сумму начисленной амортизации;
Д-т счета 98 – К-т счета 86 – 774 000 руб. – восстановлена несписанная сумма доходов будущих периодов (860 000 – 86 000).
При возврате бюджетных средств, выделенных на финансирование текущих расходов, в учете делаются проводки:
Д-т счета 86 – К-т счета 76 – отражена задолженность в сумме, подлежащей возврату;
Д-т счета 91 – К-т счета 86 – разница между суммой, подлежащей возврату, и остатком бюджетных средств на счете 86.
Пример
В условиях примера 6 предположим, что проверка организации была произведена в следующем году. При проверке было выявлено нецелевое использование бюджетных средств в сумме 20 000 руб. Эти средства подлежат возврату.
В бухгалтерском учете организации по результатам проверки делаются проводки:
Д-т счета 86 – К-т счета 76 – 20 000 руб. – отражена задолженность по возврату бюджетных средств;
Д-т счета 91 – К-т счета 86 – 20 000 руб. – отражена сумма средств, использованных не по назначению и подлежащих возврату;
Д-т счета 76 – К-т счета 51 – 20 000 руб. – денежные средства перечислены в бюджет.
2.3 Учет бюджетных кредитов
Бюджетный кредит - форма финансирования бюджетных расходов, которая предусматривает предоставление средств юридическим лицам или другому бюджету на возвратной и возмездной основах.
1. Бюджетный кредит может быть предоставлен Российской Федерации, субъекту Российской Федерации, муниципальному образованию или юридическому лицу на основании договора, заключенного в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, с учетом особенностей, установленных настоящим Кодексом и иными нормативными правовыми актами бюджетного законодательства Российской Федерации, на условиях и в пределах бюджетных ассигнований, которые предусмотрены соответствующими законами (решениями) о бюджете.
Бюджетный кредит может быть предоставлен только субъекту Российской Федерации, муниципальному образованию или юридическому лицу, которые не имеют просроченной задолженности по денежным обязательствам перед соответствующим бюджетом (публично-правовым образованием), а для юридических лиц - также по обязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации, за исключением случаев реструктуризации обязательств (задолженности).
К правоотношениям сторон, вытекающим из договора о предоставлении бюджетного кредита, применяется гражданское законодательство Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Бюджетные кредиты юридическим лицам, в том числе иностранным юридическим лицам, могут предоставляться только за счет средств целевых иностранных кредитов (заимствований), в случае реструктуризации обязательств (задолженности) юридических лиц по ранее полученным бюджетным кредитам, а также в случаях, установленных главой 15 настоящего Кодекса.
Особенности предоставления Российской Федерацией юридическим лицам бюджетных кредитов за счет средств целевых иностранных кредитов (заимствований) устанавливаются статьей 93.5 настоящего Кодекса.
Особенности предоставления Российской Федерацией бюджетных кредитов иностранным государствам, иностранным юридическим лицам устанавливаются главой 15 настоящего Кодекса.
2. Бюджетный кредит предоставляется на условиях возмездности, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом или соответствующими законами (решениями) о бюджете, и возвратности.
При утверждении бюджета устанавливаются цели, на которые может быть предоставлен бюджетный кредит, условия и порядок предоставления бюджетных кредитов, бюджетные ассигнования для их предоставления на срок в пределах финансового года и на срок, выходящий за пределы финансового года, а также ограничения по получателям (заемщикам) бюджетных кредитов.
Заемщики обязаны вернуть бюджетный кредит и уплатить проценты за пользование им в порядке и сроки, установленные условиями предоставления кредита и (или) договором.
3. Бюджетный кредит может быть предоставлен только при условии предоставления заемщиком обеспечения исполнения своего обязательства по возврату указанного кредита, уплате процентных и иных платежей, предусмотренных соответствующим договором (соглашением), за исключением случаев, когда заемщиком является Российская Федерация или субъект Российской Федерации.