Одновременно на счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» относится сумма НДС, указанная в расчетных документах, дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» и кредит счета 60 «Векселя выданные» [9].
Выдача векселя на сумму, равную стоимости полученного имущества не изменяет валюту баланса, но меняет состав кредиторской задолженности между субсчетами одного и того же счета 60 « Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (дебет счета 60, субсчет «По акцептованным платежным поручениям» - кредит счета 60, субсчет «Векселя выданные»).
Если сумма выданного векселя превышает стоимость приобретенного имущества, сумма разницы должна быть отнесена на стоимость имущества. Возникновение этой разницы происходит, как правило, из-за того, что поставщик должен компенсировать свои убытки в связи с несвоевременным поступлением денежных средств в оплату отпущенной продукции (вексельный процент). Поэтому на сумму процентов по векселю дебетуют счета учета имущества и кредитуют счет 60, субсчет «Векселя выданные».
При оплате векселя на сумму оплаты дебетуется счет 60, субсчет «Векселя выданные», и кредитуется счет 51 «Расчетный счет».
У покупателя учет расчетов при аккредитивной форме осуществляется на счете 55 «Специальные счета в банках», субсчет 1 «Аккредитивы». Аналитический и синтетический учет ведется на основе выписок банка [9].
Депонирование средств (выставление аккредитива) отражается бухгалтерской записью: дебет счета 55, субсчет «Аккредитивы», кредит счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» (за счет собственных средств) или 66 «Расчет по краткосрочнам кредитам и займам». (за счет привлеченных средств).
Аккредитив открывают для расчетов только с одним поставщиком на срок до 45 дней. По истечении срока неиспользованные суммы аккредитива следует восстановить (зачислить) на счетах 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», за счет которых он был открыт.
Оплату счетов за продукцию осуществляет отделение банка, обслуживающее поставщика. Продукция может быть оплачена в полном размере или частично. Оплаченные платежные документы пересылаются в отделение банка, обслуживающее покупателя. На основании платежных документов покупатель списывает с аккредитива суммы по мере их использования: дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», кредит счета 55 «Аккредитивы».
При поступлении ценностей, оплаченных посредством аккредитива, у покупателя на счетах бухгалтерского учета это отразится по счету 10 «Материалы» или 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 19 «НДС по приобретенным ценностям», кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
На счетах бухгалтерского учета погашение банковских кредитов отражается по дебету счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» с кредита счета 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета».
Покупатель (плательщик) имеет право отозвать выставленный аккредитив до истечения нормативного срока. На сумму закрытого аккредитива дебетуется счета 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и кредитуется счет 55, субсчет Аккредитивы» (за счет собственных средств).
Если на открытие аккредитива был получен кредит, то при его закрытии деньги направляются на его погашение: дебет счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», кредит счета 55, субсчет «Аккредитивы».
Аналитический учет по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» ведется по каждому предъявленному счету, а расчетов в порядке плановых платежей – по каждому поставщику и подрядчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по: поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; поставщикам по не оплаченным в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным поставщикам; поставщикам по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил, поставщикам по просроченным оплатой векселям; поставщикам по полученному коммерческому кредиту и др.
Расчеты по плановым платежам осуществляется при наличии постоянных связей поставщиков с покупателями, когда поставки носят равномерный характер. Данная форма расчетов возможна как при одногородних, так и при иногородних поставках продукции.
При расчетах по плановым платежам покупатель 1-3 раза в неделю производит оплату запланированной или поставленной ему продукции за предыдущий период (неделю). Не реже одного раза в месяц производится окончательный расчет между поставщиком и покупателем, исходя из фактически поставленной продукции. На разницу покупатель выписывает « платежное поручение» [15].
Плательщик может представить их в банк заблаговременно на все платежи текущего месяца.
Учет расчетов ведется на счете 60 , субсчет «Расчеты в порядке плановых платежей». При этом в дебете указанного субсчета аккумулируется сумма уплаченных плановых платежей, а по кредиту – сумма, фактически причитающаяся поставщику.
Записи на счетах у покупателя при расчетах а порядке плановых платежей может быть представлена следующим образом:
Дт 60 Кт 51 Перечисление поставщику плановых платежей
Дт 10,15 Кт 60 Получены от поставщика материалы
Покупатель информацию по учету расчетов с поставщиками отражает в ведомости по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», в которой наряду с синтетическими данными ведется и аналитический учет по каждой поставке и поставщику.
Если оплата производится не в день отгрузки товара (оказания услуг, выполнения работ), или не в день, обусловленный договором, а позже, то возникает кредиторская задолженность.
На практике нередко возникают ситуации, когда задолженность организаций по договорным обязательствам погашается несвоевременно либо не погашается совсем. Соответственно кредиторской задолженностью признается существующее на отчетную дату обязательство организации, возникшее вследствие прошлых событий ее хозяйственной деятельности, расчеты по которой должны привести к оттоку ресурсов организации, которые могли бы принести ей экономические выгоды. Кредиторская задолженность может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота. В таком случае следует учитывать положения ст. 196 ГК РФ, которая устанавливает общий срок исковой давности (срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено) в три года. Течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п.1 ст.200 ГК РФ) [2].
Законодательство может предусматривать и специальные сроки исковой давности, как более длительные, так и сокращенные по сравнению с общим сроком (например, ст. 725, 797, 966 ГК РФ). Сроки исковой давности и порядок их исчисления не могут быть изменены соглашением сторон.
Отсчет срока исковой давности начинается не с момента возникновения задолженности, а с момента просрочки долга, который определяется исходя из условий договора.
Кредиторская задолженность перед поставщиками и подрядчиками начисляется по факту: акцепта расчетных документов по принятым ценностям, работам, услугам; приемки ценностей, поступивших от поставщиков без расчетных документов (неотфактурованные поставки); выявления излишка при приемке товарно-материальных ценностей.
Суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, представляют собой внереализационный доход и подлежат включению в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете (пункты 8 и 10.4 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н) [12].
Порядок же списания суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате поставщику и учтенной на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", при списании кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности нормативными документами не определен.
На расчеты с бюджетом эту сумму отнести нельзя, поскольку согласно п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат только суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), а как раз оплаты в данном случае и не было [1]. Поэтому указанная сумма, по мнению автора, на основании п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации" списывается в дебет счета 91 (субсчет 91-2 "Прочие расходы") как прочиевнереализационныерасходы [11].
При исчислении налога на прибыль суммы кредиторской задолженности, списанные в связи с истечением срока исковой давности, признаются внереализационными доходами (п.18 ст.250 НК РФ). Одновременно внереализационными расходами признаются суммы налогов, относящиеся к поставленным товарно-материальным ценностям, если кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности по такой поставке списана в этом отчетном периоде (подп.14 п.1 ст.265 НК РФ) [1].
Следовательно, облагаться налогом на прибыль будет также только стоимость полученных материальных ценностей.
Необходимо обратить внимание на обязанность налогоплательщиков своевременно отражать в составе доходов кредиторскую задолженность с истекшим сроком исковой давности. Это следует из обязанности вести в установленном порядке учет доходов (расходов) и объектов налогообложения, установленной подп.3 п.1 ст.23 НК РФ. Кроме этого, ст.313 НК РФ определено, что налоговая база исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, который ведется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода [1].