Особое внимание обращалось на возможные источники возмещения убытков в результате передачи основных средств, правомерность их списания на счета разделов «Доходы» и «Расходы».
Аудитору изучил правильность образования учета ремонтного фонда. Затраты по текущему ремонту основных средств в бухгалтерском учете полностью относятся на расходы периода в налоговом учете - на вычеты.
Затраты на капитальный ремонт увеличивают первоначальную стоимость объектов в бухгалтерском учете и стоимостном балансе соответствующей группы основных средств в налоговом счете только тогда когда они улучшают состояние актива, повышается его производительность сверх первоначально рассчитанных.
Аудитор должен проверить правильность отражения операций по ремонту.
Информационная база, используемая аудитором при проверке основных средств, включает:
- основные нормативные документы, регулирующие вопросы организации бухгалтерского учета и налогообложения операций с основными средствами;
- приказ об учетной политике организации;
- приказ об учетной политике для целей налогообложения;
- первичные документы по отражению операций по капитальным вложениям и по основным средствам;
- регистры синтетического и аналитического учета капитальных вложений и движения основных средств, используемые в организации;
- бухгалтерскую отчетность.
К основным нормативным документам относят:
- Законом Республики Казахстан "Об аудиторской деятельности в Республике Казахстан" от 20 ноября 1998 г.;[15]
- Закон Республики Казахстан от 28.02.07 «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» №234-III. (с изменениями и дополнениями по состоянию на 28.02.2007 г. № 235-III).;[16]
- Кодексом Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 12 июня 2001 г., №209-11 (с изменениями и дополнениями от 01.01.2006г.).[17]
- Стандартами аудиторской деятельности №7 от 30.12.99 г.;
- Приказ об учетной политике организации.
Начиная проверку, аудитору необходимо ознакомиться с вопросами методологии бухгалтерского учета основных средств. В частности, необходимо установить:
- перечень счетов и субсчетов по рабочему плану счетов, используемых для отражения операций по учету основных средств;
- порядок признания арендных платежей в качестве доходов.
По приказу об учетной политике для целей налогообложения аудитор знакомится с вопросами налогового учета: утвержденными формами аналитических регистров налогового учета по учету операций с основными средствами.
Регистры синтетического и аналитического учета основных средств.
Виды и формы учетных регистров, используемые для отражения хозяйственных операций по учету основных средств и привлекаемых аудитором для проведения проверки, зависят от применяемых форм счетоводства. К ним относятся регистры синтетического учета по группам счетов 2410 «Основные средства», 2420 «Амортизация и обесценение основных средств», оборотные ведомости по счетам синтетического и аналитического учета, сальдовые ведомости.
Первичные документы по учету капитальных вложений и основных средств.
Операции по учету движения основных средств и капитальных вложений оформляются, как правило, типовыми унифицированными формами первичной документации, а в отдельных случаях первичными документами, разработанными организацией и утвержденными приказом по учетной политике. К ним относят:
- ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)»;
- ОС- 1а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)»;
- ОС-1б «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)»;
- ОС-2 «Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств»;
- ОС-3 «Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств»;
- ОС-4 «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)»;
- ОС-4а «Акт о списании автотранспортных средств»;
- ОС-4б «Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)»;
- ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств»;
- ОС-6а «Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств»;
- ОС-6б «Инвентарная книга учета объектов основных средств»;
Финансовая отчетность
Финансовая отчетность, используемая аудитором, включает: бухгалтерский баланс (ф. № 1), приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5) и пояснительную записку.
В «Бухгалтерском балансе» (ф. № I) основные средства, принадлежащие организации на праве собственности оперативного управления и хозяйственного ведения, представлены в разделе 2 «Долгосрочные активы» по статье «Основные средства». Основные средства показываются в балансе в оценке НЕТТО - по остаточной стоимости (за исключением объектов основных средств, по которым в соответствии с установленным порядком погашение стоимости не производится).
Незавершенные капитальные вложения отражаются в балансе по статье 2930 «Незавершенное строительство» по фактическим затратам для застройщика (инвестора).
В «Приложении к бухгалтерскому балансу» (ф. № 5) раскрываются данные о:
- наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов основных средств; основные средства показываются по первоначальной (восстановительной) стоимости;
- наличии на начало и конец отчетного периода основных средств, переданных в аренду, как в целом, так и по отдельным видам (здания, сооружения);
- наличии на начало и конец отчетного периода основных средств, переведенных на консервацию;
- наличии на начало и конец отчетного периода объектов основных средств, полученных в аренду в целом и по отдельным видам:
- стоимости объектов недвижимости на начало и конец года, которые приняты в эксплуатацию и находящиеся в процессе государственной регистрации;
- изменении стоимости объектов основных средств в результате достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации.
В пояснительной записке, исходя из стандартов по бухгалтерскому учету «Недвижимость, здания и оборудование» (МСБУ 16), раскрывается информация о:
- принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам):
- объектах основных средств, стоимость которых не погашается:
- способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.
В ходе аудита все действия аудиторов направлены на достижение главной цели аудиторской проверки – формирование объективного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности предприятия. Это мнение и составляет содержание аудиторского заключения.
Аудиторское заключение – это документ с юридическим статусом для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов. Заключение аудиторской фирмы (аудитора) по результатам проверки, проведенной по решению органов дознания, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством Республики Казахстан.[18]
Аудиторское заключение составляется в соответствии с требованиями стандарта аудита №5 «Аудиторское заключение по финансовой отчетности». Аудиторское заключение включает все основные элементы, которые должны в него входить, согласно стандарту аудита 5.
Аудиторское заключение содержит три части: вводную аналитическую и итоговую.
Вводная часть включает все необходимые сведения об аудиторской фирме или аудиторе, работающем самостоятельно.
Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской фирмы предприятию об общих результатах проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и финансовой отчетности предприятия субъекта, а также соблюдения предприятием законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.
Итоговая часть аудиторского заключения представляет собой мнение аудитора о достоверности финансовой отчетности предприятия.
Аудитором была проведена проверка учета поступления основных средств на предприятии ПК «Экожан».
Так, в ходе проведения аудита движения основных средств в части соблюдения учетной политики было установлено следующее:
- первоначальная стоимость основных средств формируется правильно;
- износ, начисляемый на основные средства, начисляется верно. В качестве метода начисления износа выбран равномерный метод списания;
- соблюдение действующего законодательства о налогах.
При проверке правильности отражения первоначальной стоимости основных средств были проверены учетных регистров формы №ОС –1, ОС-1а, ОС-1б и приложенные документы, устанавливается источник поступления основных средств и порядок отражения указанных операций на счетах бухгалтерского учета.
Также в ходе проверки установлена правильность отражения НДС на счетах бухгалтерского учета и возможности его вычета или включения в первоначальную стоимость объекта. Аудитор должен учитывать, что НДС включается в первоначальную стоимость при приобретении объектов основных средств.
При проверке правильности отражения налога на добавленную стоимость установлено соответствие записям.
При проверке поступления основных средств особое внимание обращалось на операции приобретения организацией основных средств у физических лиц. Такие операции оформляются договором купли-продажи, составленным в письменной форме, с указанием паспортных данных продавца. Порядок удержания налога на доходы физического лица зависит от того, является ли физическое лицо резидентом, или нерезидентом.
Аудитор проверил: отражение затрат по объектам основных средств, приобретенным за плату, при возведении (сооружении), изготовлении на счете 2410 «Основные средства», на котором формируется первоначальная (инвентарная) стоимость объекта. При этом проверялся состав расходов, включаемых в инвентарную стоимость основных средств, их связь с созданием данного объекта.