Так примерно думают руководители организации, являющейся плательщиком НДС, при расчете НДС, в случае, когда по каким-либо причинам они закупили товары (работы, услуги) производственного использования у хозяйствующего субъекта, который не является плательщиком НДС. Поэтому они не согласны с тем, что им налоговый инспектор доначисляет сумму НДС так, что НДС становится по величине равным 20% не от добавленной стоимости, а от полной стоимости реализованного товара (работ, услуг). И подают в суд (арбитражный) самый низшей инстанции. Суд решает дело не в их пользу. Они подают апелляцию в вышестоящую инстанцию. Та опять же решает дело не в их пользу. И так дело доходит до Высшего Арбитражного Суда РФ, который выносит упоминаемое в начале настоящей статьи постановление от 15.07.2003 № 2011/03. В этом Постановлении прямо чувствуется проскальзываемое между строк раздражение - "ну, сколько же можно! И в Налоговом кодексе черным по белому недвусмысленно написано, и арбитражные суды низших инстанций в своих решениях неоднократно указывали, что "предъявление НДС к вычету по счетам-фактурам, в которых сумма налога выделена отдельной строкой, выставленным индивидуальными предпринимателями, не являющимися плательщиками НДС, является неправомерным".
В известном афоризме небезызвестного Козьмы Пруткова говорится: "Зри в корень!" 3). Корнем в данном случае является не текст Налогового кодекса РФ, а экономика, экономические понятия. И если два способа вычисления некоторой экономической величины, неточное определение которой чревато в лучшем случае штрафом, а в худшем случае - тюремным заключением, дают разные результаты, то это значит, что один из этих способов неправилен, и его использование "является неправомерным". Нам представляется, что вычисление НДС, как некоторой процентной ставки от добавленной стоимости, является правильным, а вычисление НДС с использованием счетов-фактур, как это регламентировано НК РФ, в тех случаях, когда получается результат, несовпадающий с НДС, вычисленным как процентная ставка от добавленной стоимости, является неправомерным.
Отметим еще один отрицательный для экономики России момент. При существующей редакции гл. 21 НК РФ, если организация, например, предприятие "Мечта", являющаяся плательщиком НДС, закупила для производственного использования товары (работы, услуги) у продавца, не являющегося плательщиком НДС, то она уплачивает государству НДС не с добавленной стоимости, а с полной продажной стоимости товаров (работ, услуг), так как не может представить к вычету (возмещению из бюджета) входного НДС. То есть уплачивает налог больший, чем в случае, если бы ее поставщиком было бы предприятие, являющееся плательщиком НДС. Следовательно, терпит убытки. Поэтому это предприятие старается найти поставщика, также являющегося плательщиком НДС, и не заинтересовано в том, чтобы приобретать товары (работы, услуги) у поставщика, не являющегося плательщиком НДС. Поставщик, не являющийся плательщиком НДС, теряет клиентов.
Следовательно, предприятие, получившее освобождение от обязанностей налогоплательщика по НДС, становится менее конкурентоспособным по сравнению с предприятиями, осуществляющими бизнес в той же сфере деятельности, но не получившими освобождение от обязанностей налогоплательщика по НДС. Оно находится не в равных условиях с другими предприятиями, выпускающими тот же вид продукции, того же качества, по той же цене. В этом мы усматриваем нарушение прав и свобод, провозглашенных Конституцией Российской Федерации, именно, пункт 1 статьи 8 которой гласит: "В Российской Федерации гарантируются … поддержка конкуренции, свобода экономической деятельности".
Для того, чтобы организация, являющаяся налогоплательщиком по НДС, могла осуществлять закупки у поставщика, получившего освобождение от обязанностей налогоплательщика по НДС, и не терпеть убытков, из-за того, что налог, носящий название налога на добавленную стоимость, фактически является налогом не на добавленную стоимость, а на полную продажную стоимость товара (работ, услуг); а также для того, чтобы не нарушалось равноправие хозяйствующих субъектов с различными режимами налогообложения, в НК РФ необходимо внести небольшую поправку, согласно которой либо допускается рассчитывать НДС по данным бухгалтерского учета, исходя из величины добавленной стоимости, как определяли НДС все налогоплательщики с 1992 г. по 1996 г. до ввода счетов фактур, как инструмента для исчисления НДС; либо обязать поставщиков, не являющихся плательщиками НДС, представлять счета-фактуры, в которых суммы НДС выделяются отдельными показателями и "предъявление НДС к вычету по счетам-фактурам, в которых сумма налога выделена отдельной строкой, выставленным индивидуальными предпринимателями и другими хозяйствующими субъектами, не являющимися плательщиками НДС, считать правомерным".
За соответствием норм законодательства Конституции РФ следит Конституционный Суд РФ. Любой гражданин может обратиться в Конституционный Суд РФ с просьбой рассмотреть вопрос о соответствии или не соответствии какой-либо нормы Конституции РФ. Но для того чтобы Конституционный Суд РФ занялся рассмотрением этого вопроса, мало только заплатить пошлину, нужно еще, чтобы оспариваемая норма принесла ущерб, или какие-либо другие убытки лицу, обратившемуся в Конституционный Суд РФ. Если же гражданин пришел к выводу, что оспариваемая норма, не соответствующая, по его мнению, Конституции РФ, приносит ущерб, убытки не ему лично, а всему государству в целом, то что он должен делать в этом случае?
На наш взгляд, что в Федеральный конституционный Закон РФ "О Конституционном Суде Российской Федерации" следует внести поправку, облегчающую возможность подачи гражданам запросов в Конституционный Суд РФ о проверке соответствия тех или иных норм Конституции РФ.
Четвертый случай - покупатель, в нашем примере организация "Мечта", не является плательщиком НДС, а поставщик является.
Поставщик, будучи плательщиком НДС, продав покупателю товар (выполнив работу, оказав услугу), выписывает ему счет-фактуру, в котором отдельной строкой указана сумма НДС. Покупатель, не являющийся по закону плательщиком НДС, не обращает на этот счет-фактуру никакого внимания, он ее просто хранит, для возможности осуществления налоговыми органами встречных проверок. Но, тем не менее, уплачивает поставщику НДС в составе цены покупаемого товара (работ, услуг). В нашем примере, так как организация "Мечта" закупило у поставщика сырье на сумму 3 600 руб. в том числе НДС 600 руб., то организация "Мечта" уплатила НДС в сумме 600 руб., но не непосредственно государству, а через поставщика.
Не кажется ли Вам, господа законодатели, господа разработчики главы 21 НК РФ, а также господа юристы и экономисты, которые ставили свои визы под текстом проекта главы 21 НК РФ, прежде, чем за его принятие проголосовали депутаты Государственной Думы РФ, и прежде, чем он был представлен на подпись Президенту РФ, что с одной стороны, Закон вроде бы организацию, удовлетворяющую некоторым критериям, освобождает от обязанности быть плательщиком НДС, а с другой стороны, этой организации все равно приходится уплачивать НДС в составе цены приобретаемых товаров (работ, услуг) у организаций, являющихся плательщиками НДС?
Ибо нет такого закона, который заставлял бы продавца продавать товар (производить работу, оказывать услугу) одному покупателю, который является плательщиком НДС, по одной цене, а другому покупателю, который не является плательщиком НДС, по другой цене. Цену диктует рынок. Поставщик, при определении НДС, который нужно уплатить государству, первую сумму подсчитывает исходя из сумм НДС, которые фигурируют в копиях счетов-фактур, выписанных им покупателям. Когда же поставщик продает товар (работу, услугу), а затем выписывает счет-фактуру, ему абсолютно все равно, является или не является покупатель плательщиком НДС. Обоим им товар (работа, услуга) предоставляется по одной и той же цене.
Сырье и продукция реализовываются по разным ставкам НДС
Во всех исследованных выше случаях мы предполагали, что и сырье и готовая продукция реализуются по одинаковой ставке НДС. Но возможны ситуации, когда поставщик реализует некоторый вид сырья, налогообложение которого согласно статье 164 главы 21 НК РФ производится по одной ставке, а организация "Мечта" реализует готовую продукцию, налогообложение которой, согласно статье 164 главы 21 НК РФ, производится по другой ставке НДС. Например, организация "Мечта" закупает у поставщиков сырое мясо, реализация которого облагается по ставке 10%, и производит деликатесную продукцию в виде копченых колбасных изделий, реализация которых облагается по ставке 20%. Или наоборот, сырьем являются такие товары (работы, услуги), реализация которых облагается по ставке 20%, а готовая продукция представляет собой такие изделия, реализация которых облагается по ставке 10% (некоторые виды печатной продукции, а также товаров (работ, услуг) для детей). Рассмотрим подробно каждый из этих случаев, разумеется, при условии, что каждый из контрагентов, - и поставщик, и покупатель (организация "Мечта") - являются плательщиками НДС.