История бухгалтерского учета и аудита (стр. 21 из 49)

— обоснована возможность противопоставления имущества (актива) источникам его образования (пассиву и капиталу), что раскрывает экономическую форму (части имущества в активе) и юридическое содержание (права различных лиц на данное имущество).

Теория Езерского. Федор Венедиктович Езерский (1836— 1916) — русский бухгалтер, создатель тройной формы учета (известной также под названием «русская тройная система счетоводства»), которая, по мнению Езерского, устраняет недостатки двойной бухгалтерии, поскольку позволяет на любой момент времени представить собственнику финансовый результат предприятия и установить дату, с которой оно (предприятие) начнет покрывать свои расходы и приносить прибыль.

Ф.В. Езерский устанавливает три основные задачи, которые счетоводство должно решать в целях удовлетворения потребностей экономической жизни современного общества:

- счетоводство должно давать непрерывную картину актива и пассива предприятия, т.е. его непрерывный инвентарь;

- счетоводство должно показывать отдельно для каждой отрасли или специальности предприятия валовые прибыли и убытки;

- счетоводство должно иметь достаточно простые формулы проверок, которые могут гарантировать без всяких ошибок точность соответствующих выводов.

Все эти задачи счетоводство решает путем регистрации хозяйственных оборотов предприятия, причем регистрация эта складывается из следующих записей: хронологической, систематической и сводной. Каждому виду записей должны соответствовать свои книги, или, как говорит Езерский, параллели.

Первая параллель, или капитальная книга, предназначается для хронологической записи и заменяет собою кассовый журнал и мемориал (табл. 4.15).

Таблица 4.15 – Капитальная книга (параллель)

Название счета		Дата и сущность оборотов	Контроль итогов	Касса		Ценности		Остатки
приход-ный	расход-ный			приход	расход	приход	расход	приход	расход

Первая графа капитальной книги служит для отметки взаимно корреспондирующих счетов, затрагиваемых регистрируемой операцией; вторая графа предназначена для изложения в ней даты и сущности операций; в третью графу выписывается сумма каждой операции (данные этой графы содержат важнейшую часть признаков верности записей в капитальной книге); четвертая и пятая графы нужны для записи прихода и расхода денег, активных и пассивных ценностей; шестая графа содержит две подграфы: «уменьшение остатков», предназначенную для записи в ней торговых расходов, убытков и т.п., и «увеличение остатков» — для записи, во-первых, всех возмещений произведенных торговых расходов и, во-вторых, всех уже определившихся прибылей. Между суммовыми графами капитальной книги существует определенная зависимость, внешним образом проявляющаяся в записи каждой хозяйственной операции 3 раза:

1) в графу «контроль итогов»;

2) в графу «касса» или «ценности» (по приходу) и в графу «остатки» (подграфа «уменьшение») в случае выявления убытков;

3) в графу «касса» или «ценности» (по расходу) и в графу «остатки» (подграфа «увеличение») в случае реализации прибылей.

Таким образом, графы 4 и 5 капитальной книги могут быть объединены в две общие графы следующим образом (табл. 4.16).

Таблица 16 Объединение граф 4 и 5 капитальной книги

Приход	Расход	Остаток (вывод)
		уменьшение (убыток)	увеличение (прибыль)

Несмотря на формальную зависимость этих граф, между ними существует определенное принципиальное различие. Под приходом Езерский понимает действительное поступление предметов, имеющих реальную ценность, под расходом — отпуск этих же ценностей по цене своей приходной, действительной; графа «остаток (вывод)» в противоположность первым двум показывает не движение отмеченных в тех графах ценностей, а результаты этого движения, т.е. убытки и прибыли или уменьшение и увеличение общей величины собственных средств предприятия. Для ясного понимания характерных особенностей тех записей, которые имеют место в капитальной книге, приведем один из примеров, предлагаемых Езерским (табл.4.17).

Из этого примера вытекает, что графа «касса» содержит данные об одной части актива предприятия, графа «ценности»—1 о другой части актива и всего пассива, графа «остаток (вывод)» — данные о первоначальном чистом капитале и последующих его изменениях на сумму выявленных прибылей и убы ков. Следовательно, те записи, которые имеют место в фундаментальном труде Езерского, полностью отображают уже известное уравнение теории Шера:

А - П = К + (Пр - У).

Нетрудно также заметить, что долги третьим лицам представляют собой отрицательные ценности, сумма которых подлежит вычету из общей суммы актива в случае определения величины собственного капитала предприятия.

Таблица 4.17 – Пример записей капитальной книги

Дата и сущность оборотов	Контроль итогов	Касса		Ценности		Остатки
		приход	расход	приход	расход	приход	расход
Сальдо на 1 января 1870г. Средства (актив):наличных денегсеребрамебелиплатьядолг за Н.Погашение (пассив):должен Н.Н.	400 420 300 500 200 100	400 - - - - -	- - - - - -	420 300 500 200 -	- - - - - 100	- - - - - 100	400 420 300 500 200
Итого	1920	400	1420	100	100	1820
Проверка: Касса + Ценности = Остатки400+1320=1720	Приход - Расход = 400		Приход - Расход = 400		Увеличение – Уменьшение = 1720
Операции за январь 1870г.Получено жалованияПолучено долговУплачено долговКуплено серебраКуплено ценных бумагПроданы ценные бумаги:с прибыльюс убытком	250 200 100 50 200 105 100	250 200 - - - 105 98	- - 100 50 200 - -	- - 100 50 200 - -	- 200 - - - 100 100	- - - - - - 2	250 - - - - 5 -
Итого	2925	1053	350	1770	500	102	2075
Проверка: Касса + Ценности = Остатки703+1270 = 1973	Приход - Расход = 703		Приход - Расход = 1270		Увеличение – Уменьшение = 1973

Вторая параллель, или книга систематических счетов, заменяет собой все вспомогательные книги (регистры аналитического учета) (табл. 4.18).

Таблица 4.18 - Книга учета бразильского кофе

Со счета ... на счет ...

Дата

Ход дел

Цена

Количество

Сумма

Вывод

руб.

коп.

регулятор

приход

расход

приход

расход

убыток

прибыль

Назва-ние

№

При ознакомлении с характерными особенностями суммовых граф книги систематических счетов можно установить принципиальное различие между данными, содержащимися в графах «сумма» и «вывод». В графе «сумма» проставляются сведения о движении ценностей по их первоначальной стоимости, а в графе «вывод» — результаты этого движения. Из остальных граф этой книги наибольший интерес представляет графа «регулятор». Эта графа, по мнению Езерского, необходима для проверки признаков верности, между тем, с одной стороны, нельзя допустить цен с мелкими дробями (они обременяли бы и затрудняли работу счетовода), с другой — не следует вносить в счетоводство неточностей, хотя бы ради округления дробей. Для этого устанавливается правило: записывать отбрасываемые или прибавляемые при округлении цен суммы в особую графу «регулятор». Когда округление цен выражается прибавлением какой-либо суммы, эта последняя выставляется в графе «регулятор» с минусом ( —), означающим, что прибавленное следует отнять при выводе признаков верности. Когда же при округлении цифр отбрасывается цифра дроби, ее следует записать с плюсом ( + ), означающим, что отброшенную цифру при выводе признаков верности нужно прибавить. Наконец, в случаях круглой цены регулятором выставляется ноль. Суммы регулятора складываются плюс с плюсом, минус с минусом, меньшая величина вычитается из большей, и разница выставляется как последний регулятор данного счета.