Смекни!
smekni.com

Проблема совершенствования учета и анализа затрат на хлебопекарных предприятиях (стр. 9 из 31)

Экономисты затрудняются утверждать, кто из ученых стоял у истоков теоретического обоснования такой классификации затрат. Еще Т.Е. Клинштейн в своей книге «Учение об альтернативах в учете» на примере металлургического производства показал, как прямые затраты нужно относить на отдельные фазы (переделы): добывающее производство; угольное; переработка шлаков; плавка; кузнечное производство. А накладные расходы, по его мнению, следовало списать прямо на счет результатов за период.

На необходимость четкого разграничения затрат между постоянными и переменными их частями указывал также в 1903 году Г. Гесс. По этому поводу он писал: «К постоянным затратам я отношу все те статьи, которые предусматривают подготовку предприятия, к общим переменным затратам – все оставшиеся элементы».

Приведенные примеры теоретического и практического приложения идеи разграничения затрат на постоянные и переменные еще не имели под собой основания – их зависимости от объема производства. Такую зависимость впервые обосновал Дж. Кларк. В 1923 году он предложил подразделять валовые издержки производства в зависимости от их объема производства на постоянные и переменные. К постоянным, по его мнению, следовало относить: амортизацию основного капитала; расходы на содержание административного и технического персонала; поддержание оборудования в надлежащем состоянии; содержание сбытовой сети; сумму обычной прибыли на задействованный капитал. К переменным же затратам, согласно Дж. Кларку, следовало относить стоимость сырья, материалов, электроэнергии, рабочей силы, эксплуатации оборудования и др., изменяющихся в зависимости от величины объема производства.

В 1936 году, развивая эти идеи, американский экономист Д. Гаррисон создал учение «директ-костинг», согласно которому в составе себестоимости необходимо учитывать только прямые расходы. Вначале эта концепция не получила широкого признания, ее критиковали сторонники полной себестоимости. Они утверждали, что полная себестоимость необходима для акционеров, вкладчиков капитала и даже для управляющих. И только в дальнейшем «директ-костинг» стал преобладающим методом учета затрат.

Следует иметь в виду, что появление «директ-костинга» имело и чисто бухгалтерскую причину. Счетные работники в то время пришли к выводу, что все затраты следует разделить на относящиеся к данному отчетному периоду (реализуемые в нем) и связанные с выработкой продукции (они относятся к тем отчетным периодам, когда произойдет реализация продукции). Первые получили название постоянных, вторые – переменных.

В 30-е годы ХХ века исследования в области системы «директ-костинг» провели В. Раутенштраух, Д.Х. Уильямс, Ч.М. Кноппель. Ими были разработаны графики промежуточного бюджета и критического объема производства. С помощью их графиков можно было проследить связь между показателями объема, себестоимости и прибыли.

Значительный вклад в развитие идеи «директ-костинг» внес К. Румель, издав книгу «Единая система учета затрат на основе пропорциональности затрат и производственных величин». В ней содержится практическое руководство по использованию учета затрат как информационного инструмента, действующего по принципам «директ-костинга». Он же ввел понятие «учет затрат по блокам». По его мнению, если блок постоянных затрат противопоставить блоку пропорциональных затрат и отнести на изделия только пропорциональные затраты, а не эксплуатационные расходы, то такую систему следует называть «учетом затрат по блокам». Сущность идеи К. Румеля состоит в разделении затрат, пропорциональных объему, и затрат, пропорциональных длительности календарного периода. При этом затраты, пропорциональные объему, относятся прямо на носители затрат, в то время как затраты, пропорциональные длительности периода, собираются как нераспределенные в одном блоке. Фактическое внедрение системы «директ-костинг» в США относится к 1953 году, когда Национальная ассоциация бухгалтеров-калькуляторов в своем отчете опубликовала описание этой системы. В 1961 году ею был опубликован второй отчет, содержащий итоги исследования 50 крупных фирм, применяющих данную систему.

В настоящее время «директ-костинг» широко распространен во всех экономически развитых странах. В Германии и Австрии данный метод получил наименование «учет частичных затрат» или «учет суммы покрытия», в Великобритании его называют «учетом маржинальных затрат», во Франции – «маржинальная бухгалтерия» или «маржинальный учет».

Сближение ранее рассмотренных подходов учета затрат привело к возникновению большого числа смешанных вариантов систем. Так, на основе учета полных затрат возникли: учет относительных индивидуальных затрат; учет затрат по факторам производства; учет затрат по функциям (функциональный учет или метод АВС); структурный учет затрат; учет постоянных распределенных затрат.

На основе учета неполных затрат были разработаны: многоступенчатый учет затрат; учет возмещения постоянных затрат; учет возмещения граничных нормативных (стандартных) затрат.

В настоящее время наиболее известны следующие методы учета «неполной стоимости»: метод «директ-кост»; метод «специфической стоимости», или развитый «директ-кост»; метод «маржинальной стоимости».

Основное значение «директ-костинг» приобретает как информационная база управленческих решений, основанных на маржинальном подходе, оперирующем показателями переменных затрат, маржинального дохода и уровня маржинального дохода. «Директ-костинг» используется при принятии многих решений: например, при выборе продукции для производства, при ценообразовании, при определении точки безубыточности и т.д.

Нормативный учет в информационном поле предприятия играет особую роль: он обеспечивает управление по отклонениям; незаменим при организации учета по центрам ответственности.

Следует особо подчеркнуть, что в реальной действительности нет рафинированных (чистых) методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, таких, например, как «директ-кос-тинг», «стандарт-кост» или попередельный метод калькулирования. Жизненны только их сочетания.

Выбор объекта калькулирования является одним из важнейших вопросов учетной политики организации, поскольку от его решения зависит не только деление затрат на прямые и накладные, но и построение всей системы аналитического учета.

Хлебопекарные предприятия планируют затраты производства методом суммирования затрат, полученных в результате расчетов плана потребности в сырье и материалах, топливе, электроэнергии, амортизационным отчислениям, сметам общезаводских, внутрипроизводственных и других затрат [159].

На каждый вид хлеба и хлебобулочных изделий, а также другой продукции, выпускаемой хлебопекарным предприятием, поквартально и на планируемый год составляются калькуляции затрат. Калькуляционной единицей является одна тонна продукции.

В отличие от практикуемого в других отраслях планирования себестоимости методом первоначальной разработки калькуляций отдельных изделий, основанным на нормативном расчете прямых затрат на единицу изготовляемых изделий, расчетами планово-экономического отдела хлебопекарного предприятия определяются сначала абсолютные суммы затрат на весь объем производства каждого наименования изделий, а затем рассчитывается себестоимость их единицы.

Такое отличие обусловлено широким ассортиментом вырабатываемой хлебопекарным предприятием продукции, насчитывающим на отдельных предприятиях до 40-60 и более наименований. Наряду с годовыми и квартальными плановыми калькуляциями периодически составляются сметные калькуляции на новые виды продукции. Сметные калькуляции необходимы для определения уровня рентабельности новых изделий, а также для расчета проекта розничной цены на вновь разработанную продукцию.

Во всех случаях сметные калькуляции исчисляются нормативным методом, при котором все затраты по сырью и прочим основным материалам, упаковочным материалам, топливу и энергии на технологические цели, заработной плате производственных рабочих и некоторым другим видам затрат должны включаться в себестоимость единицы изделия в виде прямых затрат. Отдельные накладные затраты могут включаться в сметную калькуляцию по аналогии с другими видами изделий, вырабатываемых на предприятии длительное время или при помощи сложившихся соотношений затрат в общей структуре себестоимости.

Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции обусловлены характером и сложностью производства, номенклатурой вырабатываемой продукции, длительностью производственного цикла, а также наличием и составом незавершенного производства.

Основные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, применяемые на хлебопекарных предприятиях, представлены в таблице 1.3.

Таблица 1.3

Методы калькуляции, применяемые на хлебопекарных предприятиях

Метод Содержание метода Недостатки Применение
Позаказный Объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ Отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат При определении себестоимости ремонтных работ во вспомогательных производствах
Попередельный Объектами учета и калькулирования считаются как отдельные виды, так и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья, материалов. Затраты на производство учитываются по цехам (переделам, фазам, стадиям) Отклонение фактических норм затрат от текущих норм осуществляется периодически При определении себестоимости продукции по технологическим переделам
Однопередельный Фактическая себестоимость единицы продукции (1 тонны хлебобулочных изделий) определяется путем деления суммы производственных затрат на фактическое количество произведенной продукции Отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, усреднение себестоимости разных видов продукции При определении себестоимости хлебопекарной продукции; себестоимости продукции вспомогательных производств.
Нормативно-попередельный Составление нормативной калькуляции. Учет затрат ведется по нормам и отклонениям от норм Необходимость нормирования всех видов затрат (работа трудоемкая и требует квалифицированных специалистов) При определении себестоимости всех видов хлебопекарной продукции

Принимая во внимание, что построение системы управленческого учета является внутренним делом каждого предприятия, в процессе разработки управленческого учета хлебопекарных предприятий мы руковод-ствовались мнениями специалистов, непосредственно знакомых с их практической деятельностью.