Необходимо также проверить условия поставки для точного определения момента перехода права собственности. В случае, если факт перехода права собственности не может быть подтвержден непосредственно из имеющейся документации, необходимо проанализировать последующие платежи, полученные от данного покупателя в погашение дебиторской задолженности, и на основании этого сделать заключение о реальности сделки, отраженной на счете 90 «Продажи».
Проверка полноты учета продаж может быть осуществлена путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных со счетами – фактурами и данными бухгалтерского учета. Аудитор должен проверить, что все товарно-транспортные накладные собраны и хранятся надлежащим образом путем анализа порядковой нумерации этих документов.
При проверке достоверности данных исходным пунктом является регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными. При проверке полноты учета, напротив, исходным пунктом служат товарно-транспортные накладные, данные которых сверяются с данными счетов – фактур и регистра учета продажи. Для проверки достоверности отражения сумм от продажи продукции ОАО «Первый хлебокомбинат» были сверены все товарно-транспортные накладные с книгой учета продаж и журналом регистрации выставленных счетов – фактур за сентябрь 2009 г. (таблица 7)
Таблица 7
Проверка достоверности отражения сумм от продажи продукции ОАО «Первый хлебокомбинат» за сентябрь 2009 года, руб.
| Дата | Товарно-транспор-тные накладные | Книга продаж | Журнал регистра-ции выставленных счетов - фактур | Заключение ауди-тора об отсутствии или характере на-рушений |
| 02.09. | 10000 | 10000 | 10000 | Нарушений не установлено |
| 04.09. | 80000 | 80000 | 80000 | |
| 05.09. | 170000 | 170000 | 170000 | |
| 06.09. | 150000 | 150000 | 150000 | |
| 08.09. | 220000 | 220000 | 220000 | |
| 09.09. | 30000 | 30000 | 30000 | |
| 11.09. | 110000 | 110000 | 110000 | |
| 12.09 | 245000 | 245000 | 245000 | |
| 13.09. | 180000 | 180000 | 180000 | |
| 15.09. | 50000 | 50000 | 50000 | |
| 17.09. | 138000 | 138000 | 138000 | |
| 18.09. | 175000 | 175000 | 175000 | |
| 19.09. | 148000 | 148000 | 148000 | |
| 21.09. | 198000 | 198000 | 198000 | |
| 22.09. | 27000 | 27000 | 27000 | |
| 23.09. | 185000 | 185000 | 185000 | |
| 24.09. | 95000 | 95000 | 95000 | |
| 26.09. | 70000 | 70000 | 70000 | |
| 27.09. | 220000 | 220000 | 220000 | |
| 28.09. | 260000 | 260000 | 260000 | |
| 30.09. | 58000 | 58000 | 58000 | |
| Итого | 2819000 | 2819000 | 2819000 |
При проверке выяснилось, что каждой товарно-транспортной накладной соответствует счет – фактура с такой же датой записи, зарегистрированный в журнале учета выставленных счетов-фактур. Следовательно, суммы, полученные от продажи продукции ОАО «Первый хлебокомбинат», отражены в учете достоверно.
Так как предприятие реализует свою продукцию за пределы г. Челябинска и вывозит ее своим транспортом, это должно быть отражено в путевых листах автомобиля. Так, 5, 13, 21 и 27 сентября в соответствии с товарно-транспортными накладными продукция была реализована ОАО «Темп», находящемуся в г. Копейске. В путевых листах за эти дни есть отметки о поездке в г. Копейске. Можно также сверить товарно-транспортные накладные, путевые листы и приказы о направлении работника в командировку, если продукция вывозится в отдаленные районы или за пределы области.
В процессе проверки руководство ОАО «Первый хлебокомбинат» по просьбе аудитора сделало письменный запрос ОАО Темп о получении продукции, отгруженной ему по документам ОАО «Первый хлебокомбинат». ОАО «Темп» подтвердило факт покупки хлебобулочных изделий у ОАО «Первый хлебокомбинат» в том же объеме, в той же сумме и в те же сроки, что и было отражено в документах ОАО «Первый хлебокомбинат». Все эти факты говорят о полноте и достоверности отражения сумм продажи на счетах бухгалтерского учета ОАО «Первый хлебокомбинат».
Счета на продажу и данные о реализации должны учитываться своевременно, т.е. по мере совершения операции (отгрузки) с отнесением к соответствующим периодам. Это предотвращает риск случайных пропусков данных в учете.
При проверке своевременности учета продажи, как правило, сопоставляются даты, указанные в товарно-транспортных накладных, с датами соответствующих счетов – фактур, датами записей по счетам учета реализации и дебиторской задолженности. Значительные расхождения в датах свидетельствуют о потенциальных проблемах своевременности учета реализации.
Для проверки своевременности учета продажи ОАО «Первый хлебокомбинат» необходимо сверить даты, указанные в товарно-транспортных накладных с датами соответствующих счетов – фактур и датами записей в ведомости № 16 «Учет реализации продукции, работ, услуг» (таблица 8).
Таблица 8
Проверка своевременности учета продаж ОАО «Первый хлебокомбинат» за сентябрь 2009 года
Сумма. Руб. | Дата продажи | Заключение ауди-тора об отсутствии или характере на-рушений | ||
| Товарно-транспор-тные накладные | Счета-фактуры | Ведомость № 16 | ||
| 10000 | 02.09. | 02.09. | 02.09. | Нарушений не установлено |
| 80000 | 04.09. | 04.09. | 04.09. | |
| 170000 | 05.09. | 05.09. | 05.09. | |
| 150000 | 06.09. | 06.09. | 06.09. | |
| 220000 | 08.09. | 08.09. | 08.09. | |
| 30000 | 09.09. | 09.09. | 09.09. | |
| 110000 | 11.09. | 11.09. | 11.09. | |
| 245000 | 12.09 | 12.09 | 12.09 | |
| 180000 | 13.09. | 13.09. | 13.09. | |
| 50000 | 15.09. | 15.09. | 15.09. | |
| 138000 | 17.09. | 17.09. | 17.09. | |
| 175000 | 18.09. | 18.09. | 18.09. | |
| 148000 | 19.09. | 19.09. | 19.09. | |
| 198000 | 21.09. | 21.09. | 21.09. | |
| 27000 | 22.09. | 22.09. | 22.09. | |
| 185000 | 23.09. | 23.09. | 23.09. | |
| 95000 | 24.09. | 24.09. | 24.09. | |
| 70000 | 26.09. | 26.09. | 26.09. | |
| 220000 | 27.09. | 27.09. | 27.09. | |
| 260000 | 28.09. | 28.09. | 28.09. | |
| 58000 | 30.09. | 30.09. | 30.09. | |
Аудиторская проверка показала, что все данные о продаже продукции отражаются в бухгалтерском учете ОАО «Первый хлебокомбинат» своевременно, что свидетельствует о выполнении требования пункта 15 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом МФ РФ № 34 н от 29.07.98 г.
Проверка правильности оценки продажи включает пересчет данных учета для выявления возможных математических ошибок. Как правило, подсчитываются итоговые суммы счетов – фактур. Если сумма продажи выражена в иностранной валюте, необходимо также проверить применение валютных курсов.
При пересчете итоговых сумм счетов – фактур ОАО «Первый хлебокомбинат» за сентябрь 2009 г. подтвердилось соответствие этой суммы с итоговой суммой, указанной в ведомости № 16 - 2819000 руб.
Полнота отражения данных о продаже в регистре учета расчетов с покупателями и заказчиками имеет важное значение, поскольку влияет на возможность экономического субъекта контролировать оплату непогашенной дебиторской задолженности.
Для проверки правильности отражения сумм дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции необходимо проверить, что сумма выставленных счетов, указанная в журналах – ордерах по учету дебиторской задолженности, соответствует сумме продаж по регистру учета продажи. Кроме того, необходимо удостовериться, что данные журналов – ордеров по счетам учета расчетов с покупателями и заказчиками надлежащим образом разнесены по соответствующим счетам Главной книги.
В ведомости № 16 за сентябрь 2009 г. по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» отражена сумма, на которую покупателям предъявлены расчетные документы. Эта сумма соответствует дебетовому обороту по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в Главной книге. В журнале – ордере № 11 отражена сумма, перечисленная покупателями за продукцию в сумме 2819000 руб., что соответствует кредитовому обороту по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в Главной книге.
Далее аудитор должен проверить правильность формирования себестоимости проданной продукции. Для этого необходимо рассмотреть состав затрат по элементам, а затем выборочно проследить отражение операции до первичного документа, который подтверждает реальность и целесообразность произведенных расходов.
Так, в соответствии с калькуляцией, полная себестоимость проданной продукции ОАО «Первый хлебокомбинат» за сентябрь 2009 г. составила 2194027 руб. При этом затраты по элементам составили:
Фактическая себестоимость продукции – 1951327 руб., в том числе:
- материальные затраты – 1488727 руб.
- затраты на оплату труда – 325000 руб.
- единый социальный налог – 116350 руб.
- амортизация основных средств – 21250 руб.
Общехозяйственные расходы – 232100 руб., в том числе:
- коммунальные услуги – 46700 руб.,
- расход ГСМ – 150000 руб.,
- амортизация нематериальных активов – 500 руб.,
- заработная плата управленческого и обслуживающего персонала – 25700 руб.,
- единый социальный налог с заработной платы управленческого и обслуживающего персонала – 9200 руб.
Коммерческие расходы (расходы на упаковку продукции) – 10600 руб.,
Количество материалов, отпущенных со склада в производство на предприятии ОАО «Первый хлебокомбинат» можно проверить по накопительным ведомостям расхода материалов со склада. Результаты проверки для наглядности отражены в таблице 9