В таблице 23 представлена форма № 2, которая построена последовательно (сначала расходы, затем расходы) и традиционная для современного отчёта о прибылях и убытках. Для сопоставления расходов и доходов за период ликвидации более рационально, по нашему мнению, применять параллельную форму, которая представлена в таблице 24. Финансовый результат за ликвидационный период записывается либо на сторону доходов (если получена прибыль), либо на строну расходов (если получен убыток).
Таблица 23
Отчёт о прибылях и убытках при ликвидации предприятия
| Показатель | Ликвидационный период | |
| Наименование | Код | |
| Доходы и расходы по обычным видам деятельности | ||
| Управленческие расходы | (7 374) | |
| Прочие доходы и расходы | ||
| Проценты к получению | ||
| Проценты к уплате | ||
| Доходы от участия в других организациях | ||
| Прочие доходы, в том числе: | 100 387 | |
| – поступления от продажи основных средств и иных активов | 96 534 | |
| – суммы кредиторской задолженности, по которой истёк срок исковой давности | 1 287 | |
| – суммы дооценки активов | 96 543 | |
| Прочие расходы, в том числе: | (943 645) | |
| – расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов | (4 937,21) | |
| – расходы, связанные с проведением процедур банкротства | (4 472) | |
| – суммы дебиторской задолженности, по которой истёк срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания | (26 759) | |
| – суммы уценки активов | (187 254) | |
| Санкции и иные обязательные платежи налоговой инспекции | (26 759) | |
| Прибыль (убыток) до налогообложения | (1 170 748) | |
| Чистая прибыль (убыток) отчётного периода | (1 071 542) | |
По строке 1 (табл. 24) отражаются управленческие расходы, которые включают расходы на жизнеобеспечение предприятия-банкрота: расходы по содержанию основных средств и иных активов, поддержанию их в исправном состоянии и другие. В процессе ликвидации предприятия и формирования конкурсной массы, продажа основных средств и иных активов происходит в большем объёме, чем у предприятия, работающего в «обычном» режиме. Результат от проведения данных операций должен найти отражения в отчёте о прибылях и убытках. Данные доходы и расходы в соответствии с ПБУ 9/99 и 10/99 относятся к прочим. Отдельной строкой должны быть выделены расходы, связанные с проведением процедур банкротства. Данные расходы должны быть отражены в составе прочих. Суммы кредиторской и дебиторской задолженности, по которым истёк срок исковой давности, а также суммы по дооценке и уценке активов предприятия, в соответствии с ПБУ 9/99 и 10/99, должны войти в состав прочих доходов и расходов. В форму отчёта о прибылях и убытках статьи, представленные в таблицах 23 и 24 и описанные выше, включены в соответствии с требованием к организации бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности РФ: бухгалтерская отчётность должна давать полное представление о финансовых результатах деятельности предприятия.
| Доходы | Расходы | |||
| от обычной деятельности | ||||
| Управленческие | 7 374 | |||
| прочие | ||||
| проценты к получению | проценты к уплате | |||
| от участия в других организациях | связанные с участием в уставных капиталах других организаций | |||
| от продажи основных средстви иных активов | 96 534 | от продажи, выбытия и прочего списания основных средств и иных активов | 4 937,21 | |
| связанные с проведением процедур банкротства | 4 472 | |||
| Суммы кредиторской задолженности, по которым истёк срок исковой давности | 1 287 | суммы дебиторской задолженности, по которым истёк срок исковой давности | 26 759 | |
| суммы дооценки активов | 96 543 | суммы уценки активов | 187 254 | |
| санкции и иные обязательные платежи налоговой инспекции | 26 759 | |||
| Финансовый результат | ||||
| 1 071 542 | ||||
При составлении ликвидационной отчётности, в том числе отчёта о прибылях и убытках, необходимо учитывать то, что финансовой отчётности присущи определённые парадоксы, которые были определены профессором Я.В. Соколовым [72, с. 286]. Они объективны, и их надо знать, понимать и уметь принимать во внимание. К первому парадоксу, когда при большой прибыли оказывается нечем оплатить долги (заработную плату, задолженность поставщикам, ссуды банка и т.д.), приводит то обстоятельство, что отчёт о прибылях и убытках отражает финансовый результат, не полученный в виде денег, а причитающийся к получению, т.е. бухгалтеры исходят из обязательственного слоя юридической мантии. Во избежание данного парадокса – со слоёв обязательств перейти к слоям финансовым – бухгалтеры стали составлять отчёт о движении денежных средств, который необходим всем, кто ждёт своих денег: кредиторам, акционерам и даже налоговикам. О создании этой отчётной формы впервые стал говорить Перри Мейсон в 1973 г., но наиболее полное обоснование дал В. Томе.
Суть отчёта в том, что в нём отражаются денежные потоки предприятия и, соответственно, становится возможным не только систематическое выявление условий погашения кредиторской задолженности, но, что особенно важно, минимизация денежной наличности фирмы и исчисление показателя качества прибыли – коэффициент её монетарности: отношение разности между поступлением и оттоком денежных средств к сальдо счёта «Убытки и прибыли» [71, с. 380]. В результате получается следующее: современный бухгалтерский учёт представлен двумя отчётными формами, отражающими один и тот же поток, но с различных точек зрения: 1) отчёт о прибылях и убытках (с точки зрения права); 2) отчёт о движении денежных средств (с экономической точки зрения).
Прежде чем перейти к рассмотрению вопроса о формировании отчёта о движении денежных средств, подведём черту под результатами исследования над формой № 2. Таким образом, в ситуации банкротства предприятия задача отчёта о прибылях и убытках – определить финансовый результат за период ликвидации. В соответствии с требованием полноты, предъявляемого к содержанию бухгалтерской отчётности РФ, наиболее подробной расшифровки требуют прочие расходы и доходы. В соответствии с данным утверждением необходимо включение в ликвидационный отчёт дополнительных статей. Для сопоставления расходов и доходов за период ликвидации применение дополнительной формы отчёта о прибылях и убытках более рационально и позволит соизмерить полученные результаты.
2.4.3 Формы ликвидационного отчёта о движении денежных средств и методы его заполнения
На сегодняшний день наблюдается процесс реформирования бухгалтерского учёта, внедрение ряда нормативных документов, регламентирующих его деятельность, с целью максимального приближения к международным стандартам и требованиям рыночной системы хозяйствования. Денежные средства как главный объект учёта и анализа бухгалтерской деятельности предприятия угольной отрасли порождают необходимость в анализе их движения, в сопоставлении их оттока и притока за отчётный период. Наблюдение за движением денежных средств на предприятии-банкроте особо актуально. При этом в современной нормативной и научной литературе порядок формирования отчёта о движении денежных средств при банкротстве предприятия не освещается. Состав бухгалтерской отчётности определён Федеральным законом от 21.11.96 г. № 129-ФЗ (ред. от 30.06.03 г.) «О бухгалтерском учёте», а порядок её формирования – ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчётность организации» и составление формы № 4 является обязательным, в ходе процедуры банкротства на предприятиях угольной промышленности и имеет ряд особенностей.
Существуют два метода составления отчёта о движении денежных средств: прямой и косвенный. Прямой метод утверждён к применению российскими организациями соответствующими нормативными актами, регулирующими в Российской Федерации порядок ведения бухгалтерского учёта и составления бухгалтерской отчётности. Косвенный метод более распространён в мировой практике как метод составления отчёта о движении денежных средств. Он включает в себя элементы анализа, так как базируется на сопоставлении изменений различных статей бухгалтерского баланса за отчётный период, характеризующих имущественное и финансовое положение организации, а также включает анализ движения основных средств, их амортизацию и другие показатели, которые невозможно получить исключительно из данных бухгалтерского баланса. В результате применения косвенного метода финансовый результат (чистая прибыль) организации за период преобразуется в разность между величинами денежных средств, находящихся в распоряжении организации по состоянию на начало и конец отчётного периода. Прямой метод основан на информации обо всех операциях, произведенных в отчётном периоде по счетам в банках и с кассовой наличностью, сгруппированной определенным образом.
В процессе составления отчёта о движении денежных средств в кругу бухгалтеров-практиков ведётся полемика в пользу использования прямого либо косвенного метода. По справедливому суждению руководителя отдела финансового учёта по международным стандартам С. Модерова (Институт проблем предпринимательства), информацию о денежных потоках в разрезе финансовой и инвестиционной деятельности можно представлять только прямым методом [57, с. 27]. При формировании отчёта о движении денежных средств (ф. № 4) ликвидируемого предприятия прямым методом включается информация об остатках денежных средств на начало и конец отчётного периода, а также о поступлениях и выбытии денежных средств за отчётный период с выделением наиболее важных и существенных направлений. При этом под денежными средствами понимаются непосредственно деньги в наличной и безналичной форме, находящиеся в кассе организации, на её расчётных, валютных и специальных счетах. Такая оговорка обусловлена тем, что в международной практике в финансовой отчётности раскрывается информация не только о деньгах организации, но и их эквивалентах, под которыми подразумеваются краткосрочные высоколиквидные вложения, легко обратимые в денежные средства и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности.