Сущность, принципы нормативного метода учета затрат и калькулирования (стр. 2 из 5)

При сопоставлении фактических затрат утвержденными текущими нормами возникает необходимость учета изменений этих норм. Причинами изменений могут быть: внедрение новой технологии; приобретение нового высоко производственного оборудования; замена дорогостоящих материалов в улучшении организации производства и др.

Возможны модификации нормативного метода: полный и неполный учет нормативных затрат. Выше речь шла об организации полного учета. Неполный учет нормативных затрат является менее точным и менее трудоемким методом[5]. При этом варианте учета под нормирование попадают лишь прямые затраты и нормативная калькуляция составляется только по ним.

Отраслевые особенности и специфика отдельных производств влияют на выбор модели нормативного учета для каждого предприятия. Тем не менее можно выделить три варианта организации нормативного расчета затрат[6]:

1. Учет по нормативным затратам.

При этом варианте на счетах бухгалтерского учета движение материальных ценностей оценивают по нормативам. Все выявленные отклонения по мере их возникновения накапливают и в конце отчетного периода присоединяются к нормативным затратам.

Фактические затраты = Нормативные затраты +- Отклонения от нормативных затрат

2. Параллельный учет фактических и нормативных затрат.

Вариант предусматривает отражение движения информации о затратах на производство в двух оценках: по фактически сложившимся затратам и нормативной величине затрат фактического объема выполненных работ, услуг произведенной продукции.

Фактические затраты - Нормативные затраты = +- Отклонения

3. Учет смешанным способом.

На практике встречаются некоторые недостатки в использовании нормативного метода учета. Чаще всего они состоят в неверном учете отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируются, ведется их укрупненный учет без определения причин и виновников, существенны суммы неучтенных отклонений от норм и т.д.

Норма - это заранее установленное числовое выражение результатов хозяйственной деятельности в условиях прогрессивной технологии и организации производства. Нормативные калькуляции рассчитываются на основе технически обоснованных норм расхода материальных и трудовых ресурсов. Они в свою очередь устанавливаются в соответствии с технической документацией на производство продукции и образуют взаимосвязанную систему, которая регламентирует все стороны хозяйственной деятельности предприятия.

Согласно сложившимся в нашей стране еще в 30—40-х годах представлениям, под нормой расхода, например материальных и топливно-энергетических ресурсов понимают максимально допустимое плановое количество сырья, материалов на производство единицы продукции (работ, услуг). Так норма стала своеобразным стимулятором максимальной материалоемкости продукции.

Что касается методов калькулирования, то они теснейшим образом связаны с методикой группировки издержек производства по объектам калькулирования в аналитическом управленческом учете на счетах. Существуют различные методы калькулирования себестоимости продукции.[7]

Методы калькулирования

Индивидуальные Массовые

Позаказный Позаказно-нормативный Попередельный Попроцессный

Поиздельный Нормативный

Рис.1. Методы калькулирования

Метод нормативного калькулирования применяется в массовом и крупносерийном производстве, в которых готовая продукция получается путем механической сборки частичных продуктов, например, в автомобильной, обувной, швейной и других отраслях промышлености.

Нормативное калькулирование основано на предварительном составлении нормативной калькуляции на каждую калькуляционную единицу, оперативном учете изменения норм в течение отчетного периода и отклонений от действующих норм. Методика нормативного калькулирования позволяет вести калькуляционный учет издержек не по каждому объекту калькулирования, а по группе однородных объектов. Нормативная калькуляция составляется в объеме производственной себестоимости, без общехозяйственных расходов, фактическая величина которых может быть распределена по калькуляционным объектам пропорционально их нормативной себестоимости. Непременным элементом нормативного метода калькулирования являются: учет изменения норм и учет отклонения от норм[8].

Схема бухгалтерских записей при использовании нормативного метода учета затрат и калькулирования

В схеме задействован счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету счета отражается фактическая себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг (в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство»). По кредиту отражается нормативная себестоимость произведенной продукции, сданных работ, услуг (в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи»)[9].

Как уже отмечалось, учет затрат ведется по установленным нормативам, отклонение фактических затрат от нормативных фиксируется отдельно. В данном случае нормативная себестоимость готовой продукции, изготовленной за отчетный период, составила 120000руб. (проводка 1). В этой же оценке списана себестоимость реализованной продукции (проводка 2). Остатков готовой продукции на складе нет. Выручка от реализации продукции-200000руб. (проводка 3), следовательно, предварительно выявленный финансовый результат составляет 80000руб. (проводка 4). Отклонения фактических затрат от нормативных учитываются отдельно и относятся на себестоимость продукции. Информация о фактической себестоимости готовой продукции собирается по дебету счета 40 (проводка 5). В данном случае сумма фактических затрат составила 100000руб. Первого числа каждого месяца (или квартала) на счете 40 определяется отклонение фактической себестоимости от нормативной. На сумму выявленной экономии (фактическая себестоимость ниже нормативной) сторнируется себестоимость реализованной продукции. В случае перерасхода (фактическая себестоимость больше нормативной) делается дополнительная запись: Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В данном случае достигнута экономия в сумме 20000руб. Поэтому сделана сторнировочная запись (проводка 6): Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»20000руб. и скорректирован финансовый результат (проводка 7): Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль/убыток от продаж» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 20000руб[10].

На рис.3 рассмотрена обратная ситуация: по результатам работы за месяц установлен перерасход производственных ресурсов против их нормативной величины. Нормативная себестоимость-120000руб. (проводка 1), в этой же оценке отражена себестоимость реализованной продукции (проводка 2). Фактическая себестоимость составила 150000руб. (проводка 3). Выручка от реализации продукции-200000руб. (проводка 4). Предварительно (до окончания отчетного периода), исходя из нормативных затрат, выведен финансовый результат-80000руб. (проводка 5). По окончании отчетного периода на сумму перерасхода сделана дополнительная запись (проводка 6): Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» 30000руб. и скорректирован финансовый результат (проводка 7): Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль/убыток от продаж» К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 30000руб. Счет 40 может применяться при обоих вариантах учета затрат и калькулирования себестоимости продукции: по полной себестоимости или по ограниченной («усеченной») себестоимости. Особенность счета 40 заключается не только в выявлении отклонений фактической себестоимости готовой продукции от нормативной (эти отклонения и ранее выделялись без выведения их на уровень синтетического учета), но и в том, что отклонения сразу списываются на себестоимость реализованной продукции. Как следствие, готовая продукция на складе также оценивается по нормативной себестоимости. Такой порядок ведения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» создает реальные предпосылки для практического использования в российском учете системы «стандарт-кост»[11].