Бухгалтерский учет давальческих операций в условиях узкой специализации и совместной деятельности (стр. 20 из 24)

Существует альтернативная система управленческого учёта, предназначенная, прежде всего, для кооперированных объединений. Принципиальная специфика этой системы (названной «системой внутрифирменной экономики квазирыночного типа») состоит в организации внутри компании системы возмездного движения материальных потоков («квазирыночной среды»). Разработчики данной системы исходили из следующих посылок: 1) доходы и расходы подразделений компании формируются в процессе обмена ресурсами и продуктами, представляющем собой систему сделок, правила заключения и реализации которых определяются внутрикорпоративными нормативными документами; 2) чтобы активизировать внутренний рынок компании, недостаточно задействовать экономические регуляторы (обязательные задания, трансфертные цены, плату за ресурсы, рентные платежи, дотации и компенсации) — необходимо также создать регламент взаимодействия относительно самостоятельных подразделений компании и их взаимоотношений с ней самой, т.е. организовать внутрикорпоративное правовое поле.

В укрупненном плане речь должна вестись о формировании субъектов и объектов внутреннего права, механизмов возникновения и прекращения прав и обязательств, сторон отношений, а также систем ответственности и арбитража.

Первая задача построения поля, о котором идет речь, — идентификация субъектов внутреннего права. Ее решение было найдено на основе использования в системе последнего конструкции, существующей в гражданском праве, т.е. прежде всего на путях наделения свойствами внутренней правосубъектности самостоятельных подразделений компании, являющихся участниками внутрифирменного оборота. Наделенные этим свойством подразделения назвали «центрами ответственности», которые имеют, а также приобретают посредством своих действий (в частности, вступления в соглашения) внутренние права и обязательства, равно как и несут имущественную ответственность за неисполнение (ненадлежащее исполнение) обязательств.

Аналогичным субъектом внутреннего права призван стать другой участник внутрифирменного оборота — само объединение как лицо, вступающее с «центрами ответственности» в соглашения по поводу установления, изменения и прекращения внутренних прав и обязательств. Понятно, что здесь возникает сложная коллизия, связанная с тем, что компания одновременно является: а) лицом, включающим в себя подразделения-субъекты внутреннего права (участником гражданского оборота); б) равноправным субъектом внутрикопоративных отношений (участником внутреннего оборота): в) органом, который вправе давать своим подразделениям обязательные указания (субъектом управления). Особо важным представляется четкое различение компании в качестве субъекта гражданского права и участника внутреннего оборота, вступающего с «центрами ответственности» в отношения, характеризующиеся равенством, взаимностью обязательств и внутренней имущественной ответственностью за свои действия. В целях такого различения нами введено понятие «координационно-контрольный центр». Существенный аспект формирования искомого правового поля — утверждение системы ответственности субъектов отношений за неисполнение (ненадлежащее исполнение) своих обязательств.

Профессором д.э.н. В.И. Ткачом предложена следующая методика учёта ответственности субъекта отношений [99, с. 55].

Для каждой секции (центра ответственности) определяют нормальный уровень деятельности в соответствующих единицах работы, а калькулирование организуют исходя из следующих предпосылок:

1) раздельный учёт постоянных и переменных затрат;

2) нормальному (нормативному уровню) деятельности соответствует определенная сумма переменных и постоянных затрат;

3) постоянные затраты относятся на себестоимость продукции по соответствующей секции по формуле:

(7)

4) если фактический уровень деятельности меньше нормативного, то сумма постоянных затрат, относимая на секцию, будет меньше учтенных затрат.

Таким образом, исчисленная себестоимость при падении уровня производства отражается в управленческом учёте в конечном итоге на аналитическом счёте результата по соответствующему виновнику или просто относится на результат объединения, но не центра ответственности.

В ситуации, когда убытки субъекта внутреннего права возникают в результате нарушения обязательств внешним контрагентом компании, нами предложены три варианта построения такой системы.

Первый: «центр ответственности» получает право требовать возмещения нанесенных внешним контрагентом убытков от имени компании. Полученные суммы зачисляются в доход «центра», но он несет и риски неполного возмещения убытков.

Вариант второй: лицом, обязанным возмещать «центру ответственности» убытки, нанесенные внешним контрагентом, является «координационно-контрольный центр». Требование о возмещении убытков внешним контрагентом предъявляется компанией, и полученные суммы зачисляются в ее доход; она несет и все риски.

Третий вариант: субъект возмещения убытков «центра ответственности» зависит от характера договора с внешним контрагентом. Если такой договор заключен во исполнение обязательного задания, внутреннюю ответственность за его исполнение несет «координационно-контрольный центр»; если же это инициативный договор, она не отвечает за исполнение внешним контрагентом своих обязательств перед «центром ответственности», но последний от ее лица может отстаивать нарушенное право в суде.

Принципиально ясно, что юридическую ответственность по внешнему договору несет товарищество. Но обязательства «центра ответственности» перед «координационно-контрольным центром», вытекающие из внешнего договора, включают в себя обязательства по возмещению убытков, вытекающих из исполнения данного договора. Поэтому первый обязан возместить все расходы компании, связанные с неисполнением (ненадлежащим исполнением) им своих обязательств.

Естествен и следующий серьезный вопрос «насколько полной должна быть ответственность виновного субъекта внутреннего права?» Здесь сталкиваются три различных требования к модели внутрифирменного оборота:

1) обеспечение нормальных условий воспроизводства всех структурных подразделений компании;

2) адекватность оценки хозяйственной деятельности последних;

3) согласование интересов компании и ее структурных подразделений.

С первой отмеченной точки зрения величина применяемых к виновному «центру ответственности» санкций должна быть ограничена размерами полученной им прибыли; однако понятно, что при этом пострадавший субъект внутрифирменного права может не получить полной компенсации нанесенного ему ущерба, а значит, появляется возможность неадекватной оценки результатов его хозяйственной деятельности. Если на первый план выдвигаются интересы пострадавшей стороны, санкции, применяемые к стороне виновной, способны повлечь за собой ситуации, когда в распоряжении «центра ответственности»-нарушителя остается существенно меньше средств, нежели это необходимо для поддержания в нем условий простого воспроизводства. С третьей же указанной позиции ясна следующая дилемма: компании от полного восстановления нарушенного права пострадавшего «центра ответственности» может ущемлять интересы общего дела, но, если априорно приоритетным критерием принятия решения становится минимизации убытков компании, практически неизбежно искажение (занижение) оценки результатов хозяйственной деятельности пострадавшего «центра ответственности». Разрешение подобного рода коллизий видится на путях разграничения понятий «компенсация ущерба» и «имущественная ответственность виновной стороны», а также определения критериев возможности отказа от полного возмещения ущерба.

Таким образом, по нашему мнению, в стратегическом партнерстве объекты объединения рассматриваются как стратегические бизнес-единицы или сегменты деятельности. Отсутствие юридического статуса у объединения товарищей, осуществляющих совместную производственно-коммерческую деятельность, аналогично деятельности любой институциональной единицы, не является существенной причиной для неприменения им сегментарного учёта, учёта по центрам ответственности

Для организации учёта трансформированных давальческих операций в стратегическом партнерстве нами рассмотрены и предложены к использованию следующие системы упорядочения отношений учётного распределения: бюджетирования; хозяйственного расчёта, задействующего трансфертное ценообразование; внутрифирменного федерализма; внутрифирменной экономики квазирыночного типа.

В соответствии с данными системами, нами предложены варианты построения управленческого учёта в ситуациях нарушения обязательств контрагентами, оказывающих влияние на результат по соответствующему виновнику или партнерства в целом

3.3 Организация бухгалтерского учёта ответственности сегментов стратегического партнерства

В соответствии с ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» информация о действующем сегменте – информация об условиях ведения определенного вида деятельности организации в определенных хозяйственных условиях, отличных от условий, в которых организация осуществляет иные виды деятельности.

Обычно действующими сегментами организации являются ее подразделения, выделенные на отдельный баланс. Но обособленность имущества, выделенного на отдельный баланс, носит в этом случае относительный характер, поскольку оно продолжает оставаться имуществом организации. По долгам, связанным с деятельностью обособленного подразделения, юридическое лицо несет ответственность всем принадлежащим ему имуществом.