Поставленные в дипломной работе задачи отражают логическую структуру, которая включает изучение теоретического аспекта исследований проблемы, изучение действующей практики организации бухгалтерского учета и формирования учетной политики в ОАО «Кубаньхлебопродукт».
В заключительной главе проведено обобщение и даны рекомендации по оптимизации учетной политики.
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТНОЙ
ПОЛИТИКИ ОРГАНИЗАЦИИ
1.1 Нормативно-правовое регулирование учетной политики в Российской Федерации
В настоящее время в России сложилась четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета:
1 уровень – Федеральный закон «О бухгалтерском учете», другие федеральные законы, указы президента РФ и постановления правительства РФ по вопросам бухгалтерского учета;
2 уровень – положения по бухгалтерскому учету;
3 уровень – методические указания, инструкции, рекомендации и иные аналогичные им документы;
4 уровень – внутренние документы конкретной организации.
Учетная политика организации является элементом системы регулирования бухгалтерского учета в РФ. Согласно п.3 ст.5 «Регулирование бухгалтерского учета» Федерального закона «О бухгалтерском учете»: «организации, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику, исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности» [2; с.8].
Порядок формирования, оформления и раскрытия учетной политики рассмотрен в положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008). В соответствии с п.9 этого нормативного документа учетная политика организации подлежит оформлению соответствующей организационно – распорядительной документацией (приказом, распоряжением и т.п.) [5; с.5].
В части формирования, т.е. выбора и обоснования Положение «Учетная политика организации» распространяется на организации независимо от организационно – правовых форм.
Система внутренних документов регламентирующих бухгалтерский учет в организации шире, чем только приказ об учетной политике.
Во – первых, эта система содержит собственно учетную политику организации – документ, являющийся связующим звеном, своего рода мостом между внешним по отношению к организации законодательством по бухгалтерскому учету, и ее внутренним законодательством. Данный приказ должен быть по возможности краток, содержать четкие, конкретные решения по ряду групп вопросов, которые будут перечислены ниже.
Во – вторых, данная система должна содержать положения и инструкции по бухгалтерскому учету для конкретной организации, носящие в отношении нее обязательный характер.
Название этих документов, их содержание и статус, принципы построения и взаимодействия между собой, а также порядок подготовки, утверждения и актуализации руководство организации определяет самостоятельно. Чем больше организация, тем сложнее ее структура, чем более серьезные задачи она ставит в своем развитии, тем значимее для нее создание четкой системы внутреннего нормативного регулирования (системы ведения бухгалтерского учета).
Например, приказ по учетной политике организации должен содержать конкретную информацию по обоснованию следующих групп вопросов:
- выбранные организацией способы бухгалтерского учета, вариантность которых предусмотрена нормативными документами по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности более высоких уровней регулирования (как правило, второго уровня системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ);
- способы бухгалтерского учета, описание которых определены вышестоящими нормативными документами, а организация утверждает особенности их применения, исходя из специфики их условий хозяйствования – отраслевой принадлежности, структуры, размеров и т.д.;
- способы бухгалтерского учета, установленные нормативными документами по бухгалтерскому учету РФ, но которые не позволяют организации достоверно отразить ее имущественное состояние и финансовые результаты, поэтому она применяет иные способы бухгалтерского учета;
- способы бухгалтерского учета, вариантность которых обусловлена противоречиями и несовершенством действующего бухгалтерского законодательства, и представляется достаточно сложным определить законодательные приоритеты того или иного способа [3; с.12].
Т.е. поясняя приведенные выше положения необходимо отметить, что при формировании учетной политики предприятия по конкретному направлению (вопросу) ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ. По каждому такому способу приводить его нормативное обоснование, т.е. указывать на основании какого нормативного документа принято или иное положение по учетной политике. Предприятие не вправе через механизм учетной политики решать те вопросы, которые не входят в его компетенцию.
«Изобретенный» организацией способ бухгалтерского учета, отсутствующий в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ на момент принятия учетной политики должен быть всесторонне обоснован, исходя из основополагающих принципов формирования достоверной информации, что должно свидетельствовать о высоком уровне профессионализма бухгалтерской службы. Необоснованные способы бухгалтерского учета не должны подтверждаться аудиторскими организациями как обеспечивающие формирование достоверной информации о финансовом положении и финансовых результатов организаций [18; с.109].
При необходимости организация определяет через механизм учетной политики специфику формирования своих активов – основных средств, нематериальных активов и т.д., или процессов – капитальных ремонтов, модернизации, формирования себестоимости и т.п.
Если организация не может сформировать достоверную информацию об объектах бухгалтерского учета, используя установленные нормативными документами, она вправе не применять данные правила, раскрыв данную информацию в пояснении к бухгалтерской отчетности. Согласно п.5 ст. 13 ФЗ «О бухгалтерском учете»: «…в пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства РФ о бухгалтерском учете». Применение иных способов бухгалтерского учета по сравнению с общеустановленными должно аргументировано и обосновано. Согласно п. 16 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»: «…применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление факторов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации» [5; с.18].
Если действующее законодательство противоречиво излагает норму в отношении одного и того же способа бухгалтерского учета и при этом практически невозможно однозначно определиться с правильностью той или иной трактовки, рекомендуется воспользоваться инструментом учетной политики.
Таким образом, учетная политика организации является уникальным средством, с помощью которого, во – первых, осуществляется процесс реальной либерализации системы бухгалтерского учета; во – вторых, происходит совершенствование нормативной системы по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности; в – третьих, разрешаются противоречия действующего законодательства.
Те же объективные трудности и сложности, которые влияют на формирование бухгалтерского законодательства, характерны и для формирующейся системы налогового права.
Первый этап становления данной системы, закончившийся принятием первой части НК РФ носил явно фискальный характер, который заключался в приоритете роли государства при решении сложных налоговых вопросов и в отсутствии каких – либо четких концепций и принципов развития налогового законодательства как отрасли права [27; с.87].
В РФ сложилась фактическая ситуация приоритета норм налогового законодательства над нормами иных отраслей права. Вместе с тем неясность данных норм, отсутствие декларированных принципов взаимодействия налогового законодательства с иными отраслями права (гражданским законодательством, законодательством по бухгалтерскому учету и т.д.) в условиях ярко выраженной фискальной направленности налоговой политики государства порождало, с одой стороны, волюнтаризм при трактовке норм права, а с другой, полную неопределенность в стратегической, да и в практической реализации финансовой политики коммерческих организаций.
Становятся более прозрачными механизмы разрешения противоречий действующего законодательства, что на взгляд автора, является важнейшей предпосылкой его цивилизованного совершенствования.
Так, например, согласно ст. 11 НК РФ: «институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том же значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом» [1; с.58].
Таким образом, если организация, используя инструменты учетной политики, сможет обосновать применение того или иного способа бухгалтерского учета, что в свою очередь будет считаться элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, и будет выражаться в разработке институтов, понятий и терминов, то при отсутствии данного способа, трактуемого специально для целей налогообложения в НК РФ, будет для целей налогообложения действовать бухгалтерский способ. Такая законодательная позиция имеет место в настоящее время.