г) финансовых вложений.
Единицей учета нематериальных активов является инвентарный объект.
Инвентарным объектом нематериальных активов признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций. В качестве инвентарного объекта нематериальных активов также может признаваться сложный объект, включающий несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология).
Синтетический учет наличия и движения нематериальных активов осуществляется на счете 04 «Нематериальные активы»; начисления амортизации – на счете 05 « Амортизация нематериальных активов».
Аналитический учет наличия и движения нематериальных активов ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.
2.2. Классификация и оценка нематериальных активов
К нематериальным активам, в частности, относятся:
1) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
2) исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
3) исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;
4) исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
5) исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;
6) владение "ноу-хау", секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.
Можно выделить следующие виды нематериальных активов:
· объекты интеллектуальной собственности;
· отложенные затраты – организационные расходы;
· деловая репутация организации.
Объекты интеллектуальной собственности можно разделить на два вида: регулируемые патентным правом и регулируемые авторским правом.
К объектам, регулируемым патентным правом (объекты промышленной собственности), относятся:
o изобретение, если оно является новым, имеет изобретательский уровень и промышленно применимо;
промышленный образец – художественно-конструкторское решение изделия, определяющее его внешний вид;
полезная модель;
товарный знак и знак обслуживания – обозначения, позволяющие различать соответственно однородные товары и услуги разных юридических и физических лиц;
фирменное наименование – индивидуальное название юридического лица.
К объектам, регулируемым авторским правом, относятся:
- программа для ЭВМ – объективная форма совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств;
база данных – объективная форма представления и организации совокупности данных (статей, расчетов и др.), систематизированных с целью нахождения обработки этих данных;
топология интегральных микросхем – зафиксированная на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними.
Нематериальным активами не являются:
- расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы);
интеллектуальные и деловые качества персонала, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.
В бухгалтерском учете и отчетности применяются две оценки нематериальных активов: фактическая (первоначальная) и остаточная стоимость. Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, которая определяется:
1) для объектов, приобретаемых за плату, - путем суммирования фактически произведенных расходов на приобретение и обеспечение условий для использования актива в запланированных целях;
2) для объектов, полученных по договору дарения, - по текущей рыночной стоимости на дату принятия к учету в качестве вложений во внеоборотные активы;
3) для объектов, произведенных в самой организацией, - путем суммирования фактически произведенных расходов на создание и обеспечение условий для использования актива в запланированных целях;
4) для объектов, поступивших в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, уставный фонд, паевой фонд – по денежной оценке, согласованной учредителями (участниками), если иное не предусмотрено законодательством РФ;
5) для объектов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, - по стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче. Их стоимость устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных активов. Если эту цену установить невозможно, то стоимость полученного нематериального актива устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные активы.
В дальнейшем, после принятия объекта к учету, изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериальных активов допускается только в случае переоценке или обесценения.
В бухгалтерском балансе нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости, которая определяется как разница между первоначальной стоимостью и накопленной на отчетную дату амортизацией.
2.3. Способы начисления амортизации нематериальным активам
Амортизация представляет собой процесс систематического перенесения стоимости объектов нематериальных активов или её части на стоимость вырабатываемых с их использованием в процессе предпринимательской деятельности продукции, работ, услуг. Она включает в себя:
- распределение рациональным (выбранной организацией самостоятельно на основе установленного порядка) способом амортизируемой стоимости объектов между отчетными периодами, составляющими в совокупности срок полезного использования каждого из них;
- систематическое (в соответствии с установленной нормативными актами периодичностью) включение амортизационных отчислений - относящейся к данному отчетному периоду стоимости используемых объектов – в издержки производства, расходы на реализацию или операционные расходы.
Одно из главных условий начисления амортизации — правильное определение организациями сроков службыобъектов.
Под сроком службы следует понимать период, в течение которого объекты нематериальных активов сохраняют свои потребительские свойства.
Срок полезного использования амортизируемого имущества – выбранный в соответствии с определенными обстоятельствами ожидаемый или расчетный период эксплуатации нематериальных активов в процессе предпринимательской деятельности. Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).
Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.
Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.
Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.
В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации[2]. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.
Когда срок полезного использования совпадает со сроком действия того или иного вида нематериальных активов (лицензии, права пользования, патенты и т. п.), который предусмотрен соответствующим договором, абсолютная величина амортизационных отчислений равна отношению первоначальной стоимости к сроку полезного использования данного вида нематериальных активов, предусмотренному договором.
В случае, когда предприятие самостоятельно устанавливает срок полезного использования нематериальных активов (права пользования программными продуктами, ноу-хау и т. п.), основным фактором, влияющим в данном случае на обоснование нормы ежегодных амортизационных отчислений, должен быть срок, в течение которого ожидается, что данный объект будет приносить доход предприятию. Точно установить длительность такого периода практически невозможно. Поэтому на решение по данному вопросу может повлиять и величина первоначальной стоимости объекта нематериальных активов, и поведение себестоимости конкретного предприятия, с учетом того, что амортизационный период нематериальных активов не может быть менее года по определению.