| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 8. Полная себестоимость продукции, тыс. руб. | 321112 | 371871 | 427741 | 106629 | 33,2 |
| 9. Чистая прибыль (убыток), тыс.руб. | -929 | 24887 | 31834 | 32763 | -3526,7 |
| 10. Рентабельность продаж, % | - | 6,1 | 6,6 | - | - |
В 2008 году произошло сокращение численности работников на 400 человек по сравнению с 2006 годом. Рост активов предприятия произошел вследствие увеличения внеоборотных активов на 687 тыс.руб., и оборотных активов на 63246 тыс.руб. Наращивание активов произошло преимущественно за счет заемных источников (+9810 тыс.руб.), поскольку собственные средства предприятия в 2008 году уменьшились на 57153 тыс.руб. Рост прибыли в 2008 году на 32763 тыс.руб. по сравнению с 2006 годом обусловлен ростом реализуемой продукции (+155891 тыс.руб.) и соответственно увеличением рентабельности продаж.
Действенным рычагом увеличения прибыльности в управлении себестоимостью продукции ОАО «ПЕНЗМАШ» является внедрение системы управленческого учета на основе маржинального метода учета затрат. В условиях рыночной экономики собственник предприятия, в первую очередь, ориентирован на получение прибыли. На сегодня ярко выражена тенденция к повышению эффективности хозяйственной деятельности, прямо зависящей от уровня принимаемых решений. Для управленческого учета необходимо наиболее полно выделить прямые затраты по конкретному продукту, т. е. перенести из косвенных затрат переменную составляющую и прибавить ее к переменной составляющей прямых затрат. Важно также определить те затраты в составе косвенных, которые хотя и являются затратами периода (т. е. постоянными), но могут быть отнесены к конкретному продукту. Затем следует перенести такие затраты в состав прямых и прибавить к постоянной составляющей. В результате будут получены полные прямые затраты, на основе информации о которых можно принимать управленческие решения. По правилам ведения финансового учета в разрезе производимых продуктов, учет ведется только по прямым затратам, а косвенные разносят по выбранной на предприятии базе распределения. Однако оптимальной базы распределения не существует, что можно показать на следующем примере.
Введем условные обозначения (таблица 3)
Таблица 3. Условные обозначения продукции ОАО «ПЕНЗМАШ»
| Продукт 1 | Продукт 2 | Продукт 3 | Продукт 4 |
| Стиральная машина «Салют» | Соковыжималка «Салют» | Замок ЗВ01 | Центрифуга |
Рассмотрим случай распределения предприятием косвенных затрат (таблица 4) пропорционально зарплате основных производственных рабочих (ОПР).
Таблица 4. База распределения — зарплата ОПР
| Показатели производственной деятельности | Продукт 1 | Продукт 2 | Продукт 3 | Продукт 4 | Итого |
| Объем реализации, шт. | 1800 | 3600 | 1600 | 3000 | 10 000 |
| Сумма реализации, тыс. руб. | 10 800 | 16 200 | 13 280 | 10 500 | 50 780 |
| Прямые затраты,в т. ч.: | 4517 | 10 835 | 6608 | 6690 | 28 650 |
| сырье и материалы | 2839 | 10267 | 4349 | 6045 | 23500 |
| зарплата ОПР | 1678 (32,6 %) | 568(11%) | 2259(43,8%) | 645 (12,6%) | 5150 |
| Косвенные затраты , в т. ч. | 5200 | 1760 | 7000 | 2000 | 15 960 |
| общецеховые | 2822 | 955 | 3798 | 1085 | 8660 |
| общезаводские | 2378 | 805 | 3202 | 915 | 7300 |
| Прибыль | 1083 | 3605 | -328 | 1810 | 6170 |
| Рентабельность продаж, % | 10,03 | 22,25 | -2,47 | 17,24 | 12,0 |
Из таблицы видим, что наиболее выгодным является продукт № 2, а продукт № 3 следует снять с производства. Теперь рассмотрим случай использования в качестве базы распределения прямых материальных затрат (таблица 5).
Таблица 5. База распределения — прямые материальные затраты
| Показатели производственной деятельности | Продукт 1 | Продукт 2 | Продукт 3 | Продукт 4 | Итого |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Объем реализации, шт. | 1800 | 3600 | 1600 | 3000 | 10000 |
| Сумма реализации, тыс. руб. | 10800 | 16200 | 13280 | 10500 | 50780 |
| Прямые затраты, в т. ч.: | 4517 | 10835 | 6608 | 6690 | 28650 |
| сырье и материалы | 2839 (12,1%) | 10267 (43,7%) | 4349 (18,5%) | 6045 (25,7) | 23500 |
| зарплата ОПР | 1678 | 568 | 2259 | 645 | 5150 |
| Косвенные затраты,в т. ч. | 1931 | 6974 | 2953 | 4102 | 15960 |
| общецеховые | 1048 | 3784 | 1602 | 2226 | 8660 |
| общезаводские | 883 | 3190 | 1351 | 1876 | 7300 |
| Прибыль | 4352 | -1609 | 3719 | -292 | 6170 |
| Рентабельность продаж (при базе распределения —з/п ОПР), % | 40,3 | -9,93 | 28,00 | -2,78 | 12,0 |
| Рентабельность продаж(при базе распределения — прямые материальные затраты), % | 10,03 | 22,25 | -2,47 | 17,24 | 12,0 |
Продукт № 3 при втором варианте распределения косвенных затрат перешел из убыточного в разряд прибыльных. Из приведенных расчетов видно, что рентабельность продуктов изменяется в зависимости от базы распределения, а это не позволяет принимать верные стратегические решения. Решение 1. Оптимизация ассортимента выпускаемой продукции, прекращение производства неприбыльного сегмента. Данный метод основан на определении степени выгодности отдельных видов продукции по отношению суммы маржинального дохода (цена минус переменные затраты) к выручке (в процентах). Вид продукции с наибольшим значением этого отношения является наиболее выгодным. Метод также включает анализ последствий прекращения деятельности неприбыльного сегмента. Необходимо учитывать эффект изменения прибыли при принятии такого решения.
Пример 2. ОАО «ПЕНЗМАШ»рассматривает возможности увеличения прибыльности за счет оптимизации ассортимента выпускаемой продукции. Бухгалтерией предоставлены следующие данные:
Таблица 6. Показатели деятельности ОАО“ПЕНЗМАШ”
| Показатели | Продукт 1 | Продукт 2 | Продукт 3 | Продукт 4 | Итого |
| 1. Объем выпуска, шт. | 13 | 10 | 98 | 43 | |
| 2. Выручка от реализации, тыс. руб. | 449 | 378 | 1 647 | 971 | 3 445 |
| 3. Расходы на прямые материалы, тыс. руб. | 265 | 138 | 1 042 | 763 | 2 208 |
| 4. Зарплата ОПР, тыс. руб. | 29 | 25 | 245 | 34 | 333 |
| 5. Распределенные постоянные затраты, тыс. руб. | 117 | 101 | 985 | 137 | 1 339 |
| 6. Всего расходов, тыс. руб. | 411 | 264 | 2 272 | 934 | 3 880 |
| 7.Прибыль (убыток), тыс. руб. | 38 | 114 | (625) | 37 | (435) |
| 8 Прибыль (убыток) на единицу продукции, тыс. руб. | 2,95 | 11,45 | (6,38) | 0,87 |
Дополнительная информация:
а) постоянные расходы распределены пропорционально расходам на зарплату ОПР;
б) постоянные расходы, которые можно напрямую отнести на виды выпускаемой продукции: продукт 1 — 100 тыс.руб., продукт 2 — 180 тыс.руб., продукт 3 — 210 тыс.руб., продукт 4 — 300 тыс.руб.
То есть на основании информации финансового учета каждый здравомыслящий руководитель примет решение о сокращении производства продукта 3, как убыточного, и продукта 4, как малоприбыльного. Рассмотрим результаты подобного сокращения (таблица 7).
Таблица 7. Показатели деятельности ОАО «ПЕНЗМАШ» после сокращения ассортимента.
| Показатели | Продукт 1 | Продукт 2 | Продукт 3 |
| 1. Объем выпуска, шт. | 13 | 10 | 98 |
| 2. Выручка от реализации, тыс.руб | 449 | 378 | 1 647 |
| 3. Расходы на прямые материалы, д. е. | 265 | 138 | 1 042 |
| 4. Зарплата ОПР, тыс.руб | 29 | 25 | 245 |
| 5. Распределенные постоянные затраты, тыс.руб | 117 | 101 | 985 |
| 6. Всего расходов, тыс.руб | 411 | 264 | 2 272 |
| 7.Прибыль (убыток), тыс.руб | 38 | 114 | (625) |
| 8 Прибыль (убыток) на единицу продукции, тыс.руб | 2,95 | 11,45 | (6,38) |
Получается, что в результате сокращения убыточных видов продукции вместо желаемого уменьшения мы получили увеличение убытков на 24 тыс. руб Однако, если рассмотреть данную ситуацию с использованием управленческого учета и маржинального метода учета затрат, можно увидеть следующее (таблица 8).
Таблица 8. Показатели деятельности ОАО «ПЕНЗМАШ» после использования маржинального метода учета затрат
| Показатели | Продукт 1 | Продукт 2 | Продукт 3 | Продукт 4 | Итого |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1. Выручка от реализации, тыс.руб | 449 | 378 | 1 647 | 971 | 3 445 |
| 2. Расходы на прямые материалы, тыс.руб | 265 | 138 | 1 042 | 763 | 2 208 |
| 3. Зарплата ОПР, тыс.руб. | 29 | 25 | 245 | 34 | 333 |
| 4. Всего переменные затраты, тыс.руб | 294 | 163 | 1 287 | 797 | 2 541 |
| 5. Маржинальный доход 1, тыс.руб | 155 | 215 | 360 | 174 | 904 |
| 6. Постоянные расходы, относящиеся к продукту, тыс.руб | 100 | 180 | 210 | 300 | 790 |
| 7.Маржинальный доход 2, как вклад на покрытие оставшихся постоянных расходов, тыс.руб | 55 | 35 | 150 | (126) | 114 |
| 8. Оставшиеся постоянные расходы, тыс.руб | 549 | ||||
| 9. Операционная прибыль (убыток), тыс.руб. | (435) |
Из таблицы видно, что сокращать необходимо продукт 4, а продукт 3 необходимо оставить в портфеле продуктов компании. Результаты расчетов представлены в таблице 9.
Таблица 9. Показатели деятельности ОАО «ПЕНЗМАШ» после снятия с производства продукта.
| Показатели | Продукт 1 | Продукт 2 | Продукт 3 | Итого |
| 1. Выручка от реализации, тыс.руб. | 449 | 378 | 1 647 | 2 474 |
| 2. Расходы на прямые материалы, тыс.руб | 265 | 138 | 1 042 | 1 445 |
| 3. Зарплата ОПР, тыс.руб | 29 | 25 | 245 | 299 |
| 4. Всего переменные затраты, тыс.руб | 294 | 163 | 1287 | 1 744 |
| 5. Маржинальный доход I тыс.руб | 155 | 215 | 360 | 730 |
| 6. Постоянные расходы, относящиеся к продукту, тыс.руб | 100 | 180 | 210 | 490 |
| 7.Маржинальный доход П на оставшиеся постоянные расходы, тыс.руб | 55 | 35 | 150 | 240 |
| 8. Оставшиеся постоянные расходы, тыс.руб | 549 | |||
| 9. Операционная прибыль (убыток), тыс.руб | (309) |
В результате, мы получили сокращение убытков на 126 тыс.руб. То есть разница в принятии решений на основе управленческого и финансового учета в данной ситуации равна экономии средств владельцев компании в размере 150 тыс. руб.