Государственная субсидия, которая становится подлежащей возврату, должна учитываться как пересмотр расчетной оценки. Возврат субсидии, относящейся к доходам, учитывать:
· путем вычитания из несамортизированной величины субсидии суммы возврата;
· путем признания превышения возвращаемой части субсидии над несамортизированной величиной субсидии как расхода за период.
Возврат субсидии, относящейся к активу, учитывать:
· путем увеличения балансовой стоимости актива;
· путем уменьшения сальдо доходов будущих периодов на сумму возврата.
Предприятие должно раскрыть:
· учетную политику, принятую для правительственных субсидий;
· характер и размер правительственных субсидий, признаваемых в финансовой отчетности, и другие формы правительственной помощи, от которых компания получила прямую выгоду;
· невыполнение условия и прочие условные события, связанные с правительственной помощью, которая была призвана.
В МСФО (IAS) 20 подчеркивается, что обстоятельства, ведущие к возврату субсидии, относящейся к активу, могут потребовать рассмотрения возможного обесценения актива.
Пример1
Предприятие получает субсидию для приобретения объекта основных средств. Стоимость объекта основных средств составляет 100т.е.д. Субсидия предоставляется в размере 50%. Срок полезного функционирования 5 лет. Субсидия предоставляется с условием к концу второго года предоставить 20 рабочих мест одиноким матерям.
Решение
Данная субсидия рассматривается как актив и может учитываться одним из двух разрешенных методов.
1. Субсидия учитывается как доходы будущих периодов
Первоначальная стоимость 100т.д.е.. Покажем отражение субсидии в балансе (табл.1) и отчете о прибылях и убытках (табл.2)
Табл.1
Баланс
| Активы | Первоначальная стоимость | Начисленная амортизация | Итого |
| Долгосрочные активы | |||
| Основные средства | 100 | (20) | 80 |
| Капитал и обязательства | |||
| Доходы будущих периодов Перевод в отчет о прибыли и убытках | 50 (10) | 40 |
Табл.2
Отчет о прибылях и убытках
| Амортизация | (20) |
| Доход | 10 |
| Суммирование воздействие на счет прибылей и убытков | (10) |
2. Субсидия вычитается для получения балансовой стоимости актива
Субсидия уменьшает величину начисляемой амортизации на актив ежегодно в размере 10 т.д.е. (50 т.д.е.:5=10). Отразим субсидию в балансе (табл.3) и отчете о прибылях и убытках ( табл.4):
Табл.3
Баланс
| Активы | Первоначальная стоимость | Начисленная амортизация | Итого |
| Долгосрочные активы | |||
| Основные средства | 50 | 10 | 40 |
Табл.4
Отчет о прибылях и убытках
| Амортизация | (10) |
| Суммирование воздействие на счет прибылей и убытков | (10) |
Следует отметить, что в соответствии с МСФО (IAS) 20 «государственная помощь не включает предоставление инфраструктуры путем усовершенствования общей транспортной и коммуникационной сети и предоставление улучшенных условий, таких, как орошение или ретикуляция воды, которые доступны на постоянной и безусловной основе всем предприятиям в конкретном регионе»
В случае получения государственной помощи для приобретения оборотных активов или осуществления текущих расходов сумма целевого финансирования согласно пар. 12 МСФО (IAS) 20 признается в доходах при отпуске материально - производственных запасов в производство продукции, на выполнение работ ( оказание услуг ) и при прочем выбытии таких активов.
Таким образом, при получении целевого финансирования, предназначенного для выплаты заработной платы, приобретения работ и услуг, оплаты процентов по заемным средствам, не подлежащих капитализации, и т. п. доходы признаются в периоде признания соответствующих расходов в отчете о прибылях и убытках. Исключение составляют случаи, когда работы (услуги) и заработная плата начисляются при осуществлении капитальных расходов – в такой ситуации доходы будут признаваться по мере начисления амортизации объектов, в стоимости которых капитализированы данные расходы.
Пример 2
Организация получила муниципальные средства в размере 1350 тыс. руб. на приобретение:
· щебня для ремонта автодорог на сумму 600 тыс. руб.;
· ГСМ для эксплуатации техники на сумму 450 тыс. руб.;
· строительных материалов на сумму 300 тыс. руб. для реконструкции производственных мощностей.
По итогам отчетного периода было отпущено в производство щебня на сумму 450 тыс. руб. и ГСМ на сумму 200 тыс. руб. Отражение признания госпомощи в учете, тыс. руб.:
Д-тДоходы будущих периодов 650
К-тПризнание госпомощи 650
На реконструкцию было отпущено строительных материалов на сумму 150 тыс. руб. Поскольку затраты на реконструкцию представляют собой капитальные расходы, целевое финансирование будет отражаться в составе прочих доходов только по мере начисления амортизации по объекту после проведения реконструкции.
Итого в отчетном году будут признаны текущие расходы на сумму 650 тыс . руб. и отражены прочие доходы в размере 650 тыс. руб. Оставшиеся 700 тыс. руб. будут признаны в доходах в последующих периодах.
Нередко договоры на государственные закупки оформляются в виде договоров целевого финансирования. Важно помнить, что контракты могут иметь разные формы и условия, имеющие сходство с государственной помощью, например, в них часто указывается, что средства выделяются в качестве компенсации расходов. Для правильного учета нужно анализировать экономический смысл договоров компании.
Например, средства, выделяемые организациям при условии оказания ими услуг по государственным регулируемым тарифам (для отдельных льготируемых категорий либо для всех покупателей), являются выручкой независимо от того, как оформлен договор (государственный контракт или бюджетная роспись) и какие он содержит объяснения причин выделения средств (оплата услуг компании, возмещение убытков компании, целевое финансирование и т. п.). Получаемые из бюджета в этом случае средства являются по своему экономическому содержанию оплатой услуг, оказанных компанией. Значит, стандарт по учету государственной помощи (кроме требований раскрытия) не должен применяться. В этом случае нужно руководствоваться МСФО (IAS) 18 «Выручка» (Revenue) и отражать субсидии в составе доходов от обычных видов деятельности.
Учет компенсации убытков (расходов) существенно отличается от описанной выше ситуации : применяется МСФО (IAS) 20, согласно которому прочие доходы отражаются в момент возникновения уверенности в возможности признания государственной помощи. Для того чтобы не ошибиться при определении порядка учета, специалисту по МСФО нужно проанализировать, что является причиной получения средств. Если она не связана с деятельностью компании по выполнению определенных работ или поставке товаров (на сторону или своим работникам) и / или размер компенсации заранее не определен, то это компенсация убытков, а не выручка.
В примечаниях к отчетности нужно раскрыть характер и величину бюджетных средств, признанных в бухгалтерском учете в отчетном году, а также факт получения бюджетных средств, если они выделены в качестве компенсации убытков (расходов) предыдущих периодов (пар. 22 МСФО (IAS) 20).
Пример 3
ОАО «Перевозка» получает из бюджета целевое финансирование на покрытие убытков от оказания услуг отдельным категориям населения по регулируемым тарифам, а также на социальные нужды работников. По итогам года компанией оказаны услуги на сумму 24 000 тыс. руб. В бюджете заложены компенсации для оказания услуг по регулируемым тарифам населению в размере 1100 тыс. руб. Фактически, по подсчетам компании, компенсация, исходя из реально оказанных услуг, должна составить 850 тыс. руб. За отчетный год на социальные нужды работников компанией израсходовано 870 тыс. руб. На финансирование этих расходов в бюджете была заложена сумма 340 тыс. руб. Компания должна определить, имеется ли уверенность в получении бюджетных средств. Если средства уже получены либо предыдущий опыт показывает, что они обязательно будут, то признаются выручка в сумме 850 тыс. руб. и прочие доходы в размере 340 тыс. руб.
МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи» предписывает различные варианты учета бюджетных денежных средств в зависимости от целей, на которые они выделяются. Специалисту по МСФО нужно анализировать каждый договор и четко понимать, зачем выделена субсидия и как ее отразить. Кроме того, существуют проблемы в учете налога на прибыль и НДС, которые нужно решить для правильного учета поступления и расходования государственной помощи.