ВВЕДЕНИЕ
Реформы российской экономики, начавшиеся в 80-е годы, затронули все области экономической науки. Не обошли они и бухгалтерию, где также произошли существенные изменения. Были приняты основополагающие документы, многие новые положения и законы, значительно изменившие систему бухгалтерского учета в России.
С началом экономических реформ в России получила развитие новая, не существовавшая ранее сфера – аудит. Своим возникновением она обязана именно экономическим преобразованиям и становлению рыночных отношений. Являясь в некоторой степени аналогом ревизии, аудит в отличие от нее носит, прежде всего, не карательный, а рекомендательный характер и направлен на выявление недостатков с целью информирования о них руководства компании.
В бухгалтерской литературе достаточно широко освещен вопрос учета материально-производственных запасов: материально-производственные запасы являются наименее ликвидной статьей среди статей оборотных активов. Для обращения этой статьи в денежные средства требуется время не только для того, чтобы найти покупателя, но и для того, чтобы получить с него впоследствии оплату за продукцию.
Материально-производственные запасы с позиции проведения аудита или налоговой проверки предприятий являются одной из значимых статей бухгалтерского и налогового учета. Поэтому ошибки, допускаемые в учете материально-производственных запасов, могут привести к неправильному формированию налоговой базы и искажению финансового результата.
Операции по учету материально-производственных запасов (далее - МПЗ) относятся к операциям с повышенным уровнем риска еще и по следующим причинам:
1. Очень высока вероятность санкционированного списания МПЗ под несуществующие заказы и объемы выпуска в целях увеличения себестоимости выпуска и снижения налогов на прибыль;
2. Большой риск хищения (в большей степени это относится, например, к материалам, полученным после ремонта или разборки, ликвидации основных средств, которые далеко не всегда приходуются как запчасти, материалы для повторного использования);
3. Значительный объем операций и, соответственно, большой поток первичной учетной документации, следствием чего могут стать отсутствие некоторых оправдательных документов или списание МПЗ по документам при отсутствии всех реквизитов, придающих документам юридическую силу, а также утеря бумаг;
4. Искажение фактов списания МПЗ из-за неправильного формирования стоимости (как при оприходовании, так и при списании) и технических ошибок при подсчете и измерении совершаемых операций на стадии сбора и регистрации информации.
Первые два вида рисков относятся к организации системы внутреннего контроля движения материально-производственных запасов на конкретном предприятии. На этот процесс вряд ли можно повлиять.
А вот порядок оформления первичной учетной документации одинаков для всех предприятий вне зависимости от объемов, видов собственности и других индивидуальных характеристик предприятия.
Целью аудиторской проверки материально-производственных запасов (МПЗ) является формирование мнения о достоверности показателей отчетности по статьям материальных ценностей «Запасы» и о соответствии применяемой в организации методики учета и налогообложения операций с МПЗ действующим в Российской Федерации нормативным документам. Это достигается проведением проверок на существенность, а также структур контроля и системы бухгалтерского учета и оценкой риска аудита, который зависит от характера запасов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов.
1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ АУДИТА ОПЕРАЦИЙ С ПРОИЗВОДСТВЕННЫМИ ЗАПАСАМИ
На большинстве предприятий, объем операций с производственными запасами является достаточно значительным, потому их проверка является достаточно трудоемким процессом. Основной целью проведения аудиторской проверки производственных запасов является: установление законности, достоверности и целесообразности операций с производственными запасами, правильности их отображения в учете. Исходя из цели аудита производственных запасов, формируются основные задания аудита производственных запасов:
1. Проверка фактического наличия запасов.
2. Проверка организации складского хозяйства, состояния сохранения запасов.
3. Проверка организации учета заготовки, приобретения и расходования запасов.
4. Проверка полноты определения запасов при наличии документов, которые подтверждают их приобретение.
5. Проверка правильности определения первобытной стоимости запасов при их поступлении на предприятие.
6. Проверка правильности оформления поступлений и отпуска запасов.
7. Проверка соблюдения лимитов из отпуска запасов.
8. Проверка законности списания запасов при потерях.
9. Проверка незавершенного производства, правильности формирования себестоимости продукции.
10. Определение правильности ведения синтетического и аналитического учета производственных запасов.
11. Оценка полноты и правильности отображения хозяйственных операций с запасами в бухгалтерском учете и отчетности.
Источниками информации для аудита операции с запасами следующие:
1. Приказ об учётной политике;
2. Приказ документов из учёта запасов;
3. Учётные регистры, которые используются для отображения хозяйственных операций из учёта запасов;
4. Акты и справки предыдущих аудиторских проверок, аудиторские выводы и другая документация, которая обобщает результаты контроля;
5. Отчётность.
В процессе финансово-экономического анализа производственных запасов предприятия возникают вопросы, которые связаны с анализом материального обеспечения предприятия и эффективности использования материальных ресурсов. Поэтому основными задачами финансового экономического анализа производственных запасов является:
1. Анализ качества расчетов, которые осуществляются на предприятии для определения потребности в материальных ресурсах и анализ качества норм расходов сырья на производство продукции;
2. Оценка работы служб материально - технического обеспечения с точки зрения обеспечения бесперебойности снабжения производства всеми необходимыми видами материальных ресурсов;
3. Анализ эффективности использования производственных запасов;
4. Факторный анализ эффективности использования производственных запасов;
5. Выявление резервов снижения материальных расходов;
6. Анализ влияния внедренных резервов.
Согласно правила, (стандарта) № 3 «Планирование аудита», были заложены методические рекомендации относительно планирования деятельности аудиторской фирмы, которые направлены на качественное и своевременное выполнение аудиторских работ. Планирование – это определение средств для достижения целей аудита.
Во время планирования используется следующая информация:
-Условия договора;
-Заполняются анкеты оценки риска;
-Нормативно-правовые документы, регулирующие аудит;
-Наличие аудиторских доказательств;
-Уровень доверия к системе внутреннего контроля;
-Учетная информация предприятия;
-Определённый уровень риска и существенности.
План разрабатывается таким образом, чтобы в нем определялось время проведения каждой конкретной аудиторской процедуры. В плане отображается перечень и объем выполненных работ, сроки выполнения, процедуры, которая осуществляется аудитором. Одним из важнейших моментов выполнения плана аудиторских работ есть программа аудита - это документ, который содержит задание аудиту для конкретного объекта, процедуры, необходимые для выполнения поставленных заданий (объем и срок их выполнения). Аудит производственных запасов осуществляется по двум направлениями:
1. Проверка их фактического наличия, которое осуществляется с помощью инвентаризации.
2. Проверка правильности оценки запасов в учете и отчетности.
В рамках первого направления проводится инвентаризация, которая дает возможность обнаружить недостачи или остатки запасов и другие отклонения в учете, если такие имеют место на предприятии. Во время проведения инвентаризации, аудитор не может быть членом инвентаризационной комиссии, но, наблюдая за ее работой, может:
-наблюдать за выполнением процедуры инвентаризации;
-проверить правильность подсчёта на основе случайной выборки;
- изучать обоснованность отнесения операций к определенному отчетному периоду;
-получать объяснение по поводу значительных отклонений производственных запасов с данными бухгалтерских записей;
-проверить правильность оценки фактического объема запасов.
Аудиторские процедуры разделяются на тех, которые проводятся до инвентаризации, во время инвентаризации, после инвентаризации. Во время проведения инвентаризации, аудитор наблюдает за работой инвентаризационной комиссии. А также аудитор проводит контрольные проверки, время от времени сверяя данные с данными инвентаризационных описаний. Особенное внимание аудитор обращает на номера, марки названия, поскольку здесь чаще всего оказывается замена. Аудитор обращает также внимание на проверку событий после составления баланса и правильности их отнесения к тому или другому отчетному периоду. При этом аудитор выполняет такие процедуры: отбирает операции из отпуска материалов, учтенные в начале отчетного периода для выборочной переписки и сравнивает их с накладными и счетами. В рамках второго направления аудиторской проверки аудитор осуществляет документальную проверку операций запасами в такой последовательности:
-Проверка правильности оценки запасов при поступлении, приобретении.
-Проверка полноты оприходования запасов и наличия документов, которые подтверждают их приобретение. При проверке учета запасов аудитор особенное внимание уделяет проверке первичной документации. При этом оценивается правомерность использования тех или других форм документов, проверяется соблюдение порядка их заполнения и составления (складываются ли они в момент осуществления операции).