Валовые инвестиции в аренду - это сумма минимальных арендных платежей при финансовой аренде, с точки зрения арендодателя, и любая причитающаяся ему негарантированная ликвидационная стоимость.
Негарантированная ликвидационная стоимость - эта та часть ликвидационной стоимости арендованного актива, получение которой арендодателем не гарантируется или гарантируется только стороной, связанной с арендодателем.
Разница между валовыми инвестициями в аренду и дисконтированной стоимостью имущества, сдаваемого в аренду, в начале срока аренды является нереализованным доходом.
Разница между валовыми инвестициями в аренду для арендодателя и нереализованным доходом составляет чистые инвестиции в аренду.
Срок полезной службы — это расчетный оставшийся период с начала срока аренды, ограничиваемый сроком аренды, на протяжении которого предприятие предполагает получать экономические выгоды, заключенные в активе. Срок экономической службы - это:
- период, на протяжении которого ожидается, что актив будет экономически использоваться одним или несколькими пользователями,
или
- количество продукции или подобных единиц, которое предположительно будет получено от актива одним или несколькими пользователями.
«Преимущества финансовой аренды для арендаторов заключается в следующем: аренда предполагает 100-процентное финансирование и не требует быстрого возврата всей суммы долга; аренда обеспечивает финансирование арендатора в точном соответствии с потребностями в финансируемых активах. Арендный договор может быть разработан с учетом специфических особенностей арендаторов; при аренде вопросы приобретения и финансирования активов решаются одновременно; аренда повышает гибкость арендатора в принятии решения. В то время как при покупке существует только альтернатива «не покупать», при аренде арендатор имеет более широкий выбор. Из договора аренды с различными условиями арендатор может выбрать тот, который наиболее точно отвечает его потребностям и возможностям»[4]; ввиду того, что арендные платежи осуществляются по фиксированному графику, арендатор имеет больше возможностей координировать затраты на финансирование капитальных вложений и поступления от реализации продукции, обеспечивая тем самым большую стабильность финансовых планов, чем это имеет место при покупке оборудования; аренда позволяет арендатору, не имеющему значительных финансовых ресурсов, начать крупный проект.
Преимущества аренды для арендодателя заключаются в следующем: арендодатель имеет возможность изыскивать дополнительные финансовые ресурсы для продолжения и расширения деятельности, закладывая сданное в аренду имущество или уступая право требования арендных платежей; аренда направляет финансовые ресурсы непосредственно на приобретение материальных активов, тем самым, снимая проблему нецелевого использования кредитных средств.
Недостатки аренды для арендатора: при финансовой аренде арендные платежи не прекращаются до конца контракта, даже если научно-технический прогресс делает имущество устаревшим; арендатор не выигрывает на повышении остаточной стоимости оборудования.
Учет операций по реализации имущества с получением его обратно в аренду
Собственник актива может реализовать этот актив с последующей его арендой. Цена реализации, арендный платеж и рыночная стоимость могут отличаться друг от друга - это будет зависеть от арендного договора.
Если собственник реализовал актив по цене выше рыночной, а затем взял данный актив на условиях финансовой аренды, то доход в момент совершения сделки сразу не признается, а подлежит отсрочке и амортизируется в течение всего срока аренды.
3. Операционная аренда
Аренда считается операционной, если не выполняется ни одно из четырех условий:
1. Арендатор получает право собственности на имущество в конце срока аренды.
2. Арендатор получает возможность выкупа имущества по льготной цене (меньше справедливой стоимости на дату реализации).
3. Срок аренды составляет большую часть срока службы актива.
4. В начале аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей покрывает практически всю справедливую стоимость актива.
Пример, Срок службы автомобиля — 5 лет.
Рыночная цена - 30 000 тенге.
Автомобиль арендован на 3 года с арендной платой 500 тенге в месяц и должен быть возвращен.
(Это операционная аренда, так как не выполняется ни одно из четырех условий.)
Преимущества операционной аренды для арендодателя: имущество остается на балансе, и он ежегодно списывает амортизацию на расход; получает арендные платежи; в конце аренды возвращает имущество.
Преимущества операционной аренды для арендатора: в балансе не появляется дополнительное обязательство; страховку и ремонт берет на себя арендодатель; договор может быть расторгнут.
При операционной аренде арендодатель не списывает стоимость актива с баланса, а арендатор стоимость актива не отражает в учете. На арендный период к арендатору переходит право владения арендованным активом. Права и обязанности собственника остаются у арендодателя.
Операционная аренда в отчетности арендатора отражается следующим образом.
Арендные платежи по операционной аренде у арендатора признаются в отчете о доходах и расходах в качестве расходов соответствующего периода. Арендные платежи распределяются по периодам равномерно в течение срока аренды, за исключением случаев, когда выгоды от использования арендованного актива поступают на иной, неравномерной основе (например, при влиянии сезонного фактора в сельскохозяйственном производстве).
Операционная аренда в отчетности арендодателя отражается следующим образом: активы, переданные в операционную аренду, арендодатели отражают в своих бухгалтерских балансах; арендные выплаты признаются арендодателем как доход (на основе равномерного списания) в отчете о доходах и расходах, даже если денежные поступления не рассчитаны по этому методу; затраты, в том числе износ, понесенные при получении арендного дохода, признаются в качестве расходов.
Первоначальные прямые затраты распределяются в течение срока аренды пропорционально признанию арендного дохода либо включаются в состав расходов периода в момент их возникновения.
4. Учет улучшений арендуемого имущества
Не всегда имущество, арендованное субъектом, полностью отвечает его запросам. Поэтому иногда арендаторы самостоятельно улучшают арендованное имущество - делают косметический ремонт, производят перепланировку помещений и т.д.
Как отражать в бухгалтерском учете арендатора затраты на улучшение арендованного имущества (если оно производится с согласия собственника), зависит от того, какие это улучшения - капитального или текущего характера.
Об улучшении капитального характера можно говорить в том случае, когда арендатор, например, сделал пристройку к зданию, то есть произвел капитальные вложения.
В соответствии с пунктами 31 и 32 Стандарта бухгалтерского учета 6 «Учет основных средств» затраты на ремонт и эксплуатацию основных средств, производимых в целях сохранения и поддержания технического состояния объекта, признаются как текущие расходы в момент их возникновения, затраты же на модернизацию и реконструкцию, техническое перевооружение относятся на увеличение первоначальной стоимости объектов основных средств. Поэтому прежде всего необходимо определиться в отношении произведенных расходов (ремонт или улучшение арендованного имущества).
Учет затрат на капитальный ремонт, произведенный арендатором, зависит от условий договора на аренду имущества. Обязанности сторон по содержанию арендованного имущества регулируются статьей 552 ГК РК (Особенная часть).
Договором не регламентированы обязанности сторон по капитальному ремонту имущества либо эти обязанности возложены на арендодателя.
Если в сложившихся условиях арендатором по неотложным причинам произведен капитальный ремонт арендованного имущества, арендатор имеет право взыскать с арендодателя стоимость капитального ремонта или зачесть ее в счет арендной платы (пункт 3 статьи 552 ГК РК).
При этом возможны ситуации: для ремонта имущества привлекаются сторонние организации; арендатор выполняет ремонт самостоятельно.
Пример. Субъект арендует помещение под офис. Плата за аренду составляет 340 тыс. тенге. По договору, заключенному между арендодателем и ремонтной организацией, в арендованном помещении был выполнен капитальный ремонт, стоимость которого составила 230 тыс. тенге (в том числе НДС — 30 тыс. тенге). По просьбе арендодателя оплату за ремонт произвел арендатор в счет будущих платежей по арендной плате.
В бухгалтерском учете арендатора рекомендуются следующие записи:
| Содержание хозяйственной операции | Д-т | К-т | Сумма, тыс. тенге |
| Отражена плата за аренду помещения согласно договору | 821 | 687 | 340 |
| Произведен капитальный ремонт сторонней организацией: на стоимость капитального ремонта на сумму НДС | 334 334 | 671 671 | 200 30 |
| Произведена оплата сторонней организации | 671 | 441 | 230 |
| Расчеты с арендодателем: стоимость капитального ремонта возмещена арендодателем стоимость капитального ремонта зачтена в счет арендной платы | 441 687 | 334 334 | 230 230 |
Примечание. Хозяйствующие субъекты могут к приведенным счетам открыть субсчета: «Расчеты с арендодателем по капитальному ремонту арендованного имущества», «Расчеты по капитальному ремонту арендованного имущества», «Расчеты по арендной плате».