Дебет 68 Кредит 19-2 – 5 690 руб. – сумма входного НДС принята к вычету.
В налоговом учете товарный знак является нематериальным активом. Это следует из п. 3 ст. 257 НК РФ. Однако учесть его в таком качестве можно только после получения свидетельства: нематериальный актив отражается в налоговом учете при наличии надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих наличие самого актива и исключительного права на него.
Таким образом, до получения свидетельства расходы на создание и регистрацию товарного знака не участвуют в исчислении налогооблагаемой прибыли. Они будут включены в фактическую (первоначальную) стоимость товарного знака. Как известно, фактическая (первоначальная) стоимость товарного знака формируется исходя из всех расходов, связанных с его созданием. Исключение составят лишь суммы возмещаемых налогов. В результате патентные пошлины, которые уплачивает фирма в процессе регистрации товарного знака, будут отнесены в состав расходов, формирующих первоначальную стоимость. Об этом прямо сказано в п.3 ст. 257 НК РФ.
Получив свидетельство на товарный знак, необходимо определить срок его полезного использования и норму амортизации.
В бухгалтерском учете стоимость товарного знака погашается путем начисления амортизации одним из способов, зафиксированным в приказе по учетной политике:
- линейным;
- пропорционально объему продукции;
- уменьшаемого остатка.
При линейном способе сумма амортизационных отчислений рассчитывается, исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива.
Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения.
Амортизация по нематериальным активам отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 05.
Расходы по созданию товарного знака в бухгалтерском и налоговом учетах практически совпадают. Однако если организация приобретает исключительные права на товарный знак за счет средств банковского кредита, то проценты за пользование заемными средствами до момента получения права собственности на товарный знак относятся организацией-заемщиком на увеличение расходов по его созданию; а после указанной даты – на прочие расходы. Для целей же налогообложения прибыли проценты по заемным средствам в соответствии с пп.2 п.1 ст.265 НК РФ включаются в состав внереализационных расходов.
Организации, владеющие исключительными правами на результаты интеллектуальной деятельности, могут распоряжаться ими по своему усмотрению.
Согласно ГК РФ существуют два варианта передачи прав на товарный знак: первый - отчуждение исключительного права на товарный знак; второй - предоставление лицензии на использование товарного знака.
По договору об отчуждении исключительного права на товарный знак одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать в полном объеме принадлежащее ей исключительное право на соответствующий товарный знак в отношении всех товаров или в отношении части товаров, для индивидуализации которых он зарегистрирован, другой стороне - приобретателю исключительного права.
По лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на товарный знак (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования товарного знака в определенных договором пределах с указанием или без указания территории, на которой допускается использование, применительно к определенной сфере предпринимательской деятельности.
Договор об отчуждении исключительного права на товарный знак, лицензионный договор, а также другие договоры, посредством которых осуществляется распоряжение исключительным правом на товарный знак, должны быть заключены в письменной форме и подлежат государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Без этой регистрации они считаются недействительными. За нее взимается пошлина.
Передача прав на использование товарных знаков, как правило, производится на возмездной основе. Согласно условиям договора пользователь выплачивает вознаграждение (паушальный платеж) за предоставленное право либо периодические платежи (роялти) в течение всего срока использования прав на объекты интеллектуальной собственности (договор может предусматривать уплату и паушального платежа, и роялти). Ставка роялти может определяться в процентах от валовой прибыли, себестоимости, продажной цены товаров или других показателей деятельности, в которой используются переданные права.
Средства от передачи исключительного права на товарный знак являются для организации прочими доходами (согласно ПБУ 9/99), если только это не основной вид деятельности. Если платеж носит разовый характер, то полученная оплата отражается в составе доходов будущих периодов на счете 98. Затем в течение времени, на которое передано право, вознаграждение равными долями включается в состав прочих доходов.
Пример 2
Организация заключила договор об отчуждении исключительного права на товарный знак. Первоначальная стоимость права на товарный знак составляет 20 000 руб., сумма начисленной амортизации – 2 000 руб.
По договору покупатель уплатил 36 000 руб. (в том числе НДС – 5 490 руб.).
В бухгалтерском учете продавца делаются следующие проводки:
Дебет 04 субсчет "Выбытие нематериальных активов" Кредит 04 субсчет "Исключительное право на товарный знак" - 20 000 руб. – списана первоначальная стоимость исключительного права на товарный знак;
Дебет 05 Кредит 04 субсчет "Выбытие нематериальных активов" - 2 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 62 Кредит 91 - 36 000 руб. - отражена выручка от реализации исключительного права на товарный знак;
Дебет 91 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" – 5 490 руб. - начислен НДС;
Дебет 91 Кредит 04 субсчет "Выбытие нематериальных активов" - 18 000 руб. - списана остаточная стоимость исключительного права на товарный знак;
Дебет 91 Кредит 99 – 12 510 руб. (36 000 – 5 490 - 18 000) - отражена прибыль от уступки исключительного права на товарный знак.
Пример 3
Организация (лицензиар) заключила лицензионный договор сроком на 4 года. По этому договору лицензиар предоставил в пользование лицензиата товарный знак, получив за это 240 000 руб. (в том числе НДС – 36 600 руб.). В этом же месяце лицензиат перечислил причитающуюся сумму. Остаточная стоимость товарного знака составляет 60 000 руб. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений по товарному знаку равна 500 руб.
В бухгалтерском и налоговом учете первоначальная стоимость права на товарный знак одинакова, а амортизация начисляется линейным способом. Согласно приказу об учетной политике начисление амортизации по нематериальным активам ведется на счете 05. Лицензиар определяет доходы и расходы при расчете налога на прибыль методом начисления.
В бухгалтерском учете лицензиара были сделаны следующие записи:
Дебет 04 субсчет "Исключительное право на товарный знак, предоставленное в пользование" Кредит 04 субсчет "Исключительное право на товарный знак" - 60 000 руб. - передан в пользование товарный знак;
Дебет 51 Кредит 76 - 240 000 руб. - получены деньги от лицензиата за использование права на товарный знак;
Дебет 76 Кредит 98 - 240 000 руб. - отражены полученные денежные средства в составе доходов будущих периодов;
Дебет 98 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 36 600 руб. - начислен НДС.
Ежемесячно:
Дебет 98 Кредит 91 - 4 237,5 руб. ((240 000 руб. – 36 600 руб.) : 4 года : 12 мес.) - отнесены в прочие доходы средства, полученные по лицензионному договору;
Дебет 91 Кредит 05 субсчет "Исключительное право на товарный знак, предоставленное в пользование" - 500 руб. - начислена амортизация по товарному знаку, переданному по лицензионному договору;
Дебет 91 Кредит 99 – 3737,5 руб. (4 237,5 - 500) - отражена прибыль от реализации неисключительного права на товарный знак.
Такая же сумма ежемесячно будет учитываться в составе доходов при расчете налога на прибыль.
Итак, основные особенности и проблемы, связанные с учетом НМА, выявленные в результате произведенных исследований, выражаются в следующем.
Главная причина введения ПБУ 14/2007 – необходимость внедрения в российскую бухгалтерскую практику отдельных положений международного стандарта финансовой отчетности МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы" (Intangible Assets), которое дает более четкое определение понятию нематериальный актив (далее НМА), позволяет наиболее точно отразить его сущность и определить справедливую стоимость.
В ПБУ 14/2007 определены понятие и состав НМА, дан новый подход к оценке их первоначальной стоимости, описаны порядок и способы амортизации, методы переоценки, порядок списания НМА и др.
Следует отметить, что в отличие от ПБУ 14/2000 в п. 45 ПБУ 14/2007 четко установлено, что отрицательная деловая репутация включается в состав прочих доходов покупателя в полной сумме, единовременно, а не признается в течение года 20 лет, как это было ранее.
Кроме того, в составе НМА больше не учитываются расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы). Также, на наш взгляд, важным изменением представляется включение в состав НМА секретов производства (ноу-хау), которые до этого выделялись в качестве НМА только в налоговом учете.
Также в ПБУ 14/2000 существовало несколько способов оценки первоначальной стоимости, вследствие этого на практике первоначальная стоимость часто формировалась не правильно. Теперь появилось общее правило формирования первоначальной стоимости - сумма, которая равна величине оплаты (в денежной или иной форме) или величине кредиторской задолженности.