Уровень существенности устанавливается аудитором на основании его
профессионального суждения. Аудитор, работающий в аудиторской фирме,
должен применить в своей практике внутрифирменный стандарт,
регламентирующий порядок определения уровня существенности.
При планировании проверки по налогу на прибыль и обязательствам
перед бюджетом уровень существенности определяется в отношении
следующих элементов:
- остатков по счетам 68 "Задолженность перед бюджетом по налогу
на прибыль", 09 "Отложенные налоговые активы", 77 "Отложенные
налоговые обязательства";
- групп операций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль
(объектов налогообложения).
При определении уровня существенности должен учитываться не
только количественный, но и качественный аспект искажений.
К качественному аспекту искажения относятся:
- несоблюдение учетной политики;
- недостаточное или неадекватное описание учетной политики и
раскрытие информации о налоге на прибыль в финансовой отчетности.
При определении количественного аспекта искажений аудитору
необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно
небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное
влияние на формирование налоговой базы по налогу на прибыль и на
бухгалтерскую отчетность.
Для расчета уровня существенности аудитор выбирает базовые
показатели бухгалтерской отчетности на основании его профессионального
суждения.
Затем устанавливаются процентные доли этих показателей для
определения их расчетного и среднего значения. Размер процентов может
быть единым для всех показателей или индивидуальным для каждого
показателя.
Проведя расчеты и исключив показатели с наибольшим и наименьшим
отклонением от средней, определяется общий уровень существенности,
который в дальнейшем распределится между элементами проверки.
Порядок оценки уровня существенности должен быть оформлен
аудитором документально. Для этого составляются рабочие документы РД
3п, РД 3-1п, РД 3-2п.( См.Прложение №7)
Для эффективного подхода к проведению аудита в области налога на
прибыль и обязательств перед бюджетом аудитор должен получить
представление об учетной политике аудируемого лица и оценить влияние
на прибыль имеющихся расхождений в методике бухгалтерского и
налогового учета (рабочий документ РД 4п).(См.Приложение №8)
Анализ учетной политики осуществляется с целью: - установления
расхождений в определении базы по
расчету прибыли для бухгалтерского учета и для целей налогообложения
из-за разницы в оценке и признании активов, обязательств, доходов и
расходов;
- выявления постоянных и временных разниц при расчете прибыли;
- выявления ключевых по риску элементов;
- выражения мнения по вопросу применяемой учетной политики
аудируемого лица для целей налогообложения.
В ходе планирования аудита в области налога на прибыль и
обязательств перед бюджетом необходимо определить "ключевые по риску
области", вероятность ошибок в которых высока. Такие области, как
правило, подлежат сплошной проверке.
[19]При проведении аудита налога на прибыль к ним могут быть
отнесены:
- операции, неоднозначно трактуемые в законодательстве и сложные
в понимании с точки зрения включения в налогооблагаемую базу операций
со связанными сторонами;
- операции с различиями методами учета, определенных
бухгалтерским и налоговым законодательством или учетной политикой;
- операции с существенными суммами;
- операции, ранее не встречаемые в хозяйственной практике
аудируемого лица;
- операции, учет по которым ведется менее квалифицированным или
малоопытным работником;
- операции, учитываемые с нарушением методики отражения на счетах
учета.
Источники получения информации о "ключевых по риску областях":
- результаты оценок внутреннего и контрольного рисков;
- результаты проведения опросов работников и анализ учетной
политики;
- результаты прошлых проверок;
- результаты анализа законодательно-нормативных актов по
бухгалтерскому учету и налогообложению. Результат определения
"ключевых по риску областей" оформляется в рабочем документе РД 6п.(См. Приложение №3)
Аудиторские процедуры, применяемые для получения доказательств,
состоят из тестов средств контроля в отношении оценки организации и
эффективности функционирования систем учета и внутреннего контроля и
процедур по проверке по существу.
Аудиторские процедуры при проверке по существу налога на прибыль
и расчетов с бюджетом состоят из тестов на соответствие (детальных
тестов) и аналитических процедур.
Тесты на соответствие имеют целью проверку соответствия
содержащейся в документах информации установленным правилам,
требованиям, нормативам; выявления в учетных документах ошибочных
сумм, которые могут оказаться существенными.
Аналитические процедуры имеют целью изучения полученных в ходе
аудита результатов и рассмотрения взаимосвязей отдельных показателей,
формирующих базу по налогу на прибыль и задолженность перед бюджетом.
[20]Методы проведения аудиторских процедур с целью получения
достаточных и надлежащих по характеру аудиторских доказательств при
проверке налога на прибыль состоят из:
- опроса персонала аудируемого лица;
- наблюдения;
- запроса и подтверждения;
- инспектирования первичных документов, учетных регистров,
налоговых деклараций и другой документации;
- арифметических подсчетов;
- аналитических процедур.
Детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для
практического осуществления аудиторской проверки по налогу на прибыль,
и приводится в программе проверки по существу. В программе также
определяется объем аудиторских процедур и делается ссылка на рабочий
документ, в котором будут собраны аудиторские доказательства и сделаны
выводы по каждому элементу аудиторской проверки налога на прибыль
(Рабочий документ РД 6п) (См. Приложение №9)
На этапе проведения аудита по существу необходимо осуществить
процедуры по сбору достаточных и надлежащих аудиторских
доказательств для выражения мнения, документировать аудиторские
доказательства.
Аудитор самостоятельно определяет объем документации по каждой
конкретной работе и области аудита, руководствуясь своим
профессиональным мнением. Вместе с тем объем документации должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу
другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый
аудитор смог бы исключительно на основе данных рабочих документов
понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.
Форма и содержание рабочих документов аудита по существу
определяется характером аудиторского задания, требованиями к
аудиторскому заключению, характером и сложностью деятельности
аудируемого лица, состоянием систем бухгалтерского учета и внутреннего
контроля аудируемого лица, необходимостью давать задания аудиторам и
осуществлять контроль качества аудиторских услуг, методами сбора
аудиторских доказательств.
Рабочие документы аудитора, содержащие информацию по аудиту
отдельного периода, относятся к текущим аудиторским файлам.
На завершающем этапе аудиторской проверки осуществляется анализ
выполнения программы аудита, классификация выявленных ошибок и
нарушений, обобщение и оформление результатов проверки, формулируются
виды оговорок по налогу на прибыль для аудиторского заключения по
финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аналитические процедуры на стадии завершения аудита должны
документироваться аудитором.
В итоговых рабочих документах аудитора отражаются:
- причины нарушений норм налогового законодательства по налогу на
прибыль;
- налоговые последствия этих нарушений для аудируемого лица;
- практические рекомендации по устранению негативных последствий
выявленных нарушений.
Глава 3: Результат проведения аудиторской проверки учёта расчётов по налогу на прибыль
3.1 Основные виды нарушений по налогу на прибыль
По характеру действий
Ошибки в результате непреднамеренных действий или недобросовестности:
| Непреднамеренные ошибки | Ошибки, совершенные по некомпетентности, халатности и невнимательности, а также вызванные несовершенством системы налогового учета и действующего налогового законодательства (вероятность их возникновения повышается в условиях изменения налогового законодательства): - ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых рассчитывается налог на прибыль; - неправильное заполнение строк налоговой декларации при условии полного и правильного отражения произведенных операций в регистрах налогового учета; - неправильный перенос данных бухгалтерского учета в регистры налогового учета; - арифметические ошибки, описки и пропуски при расчете базы по налогу на прибыль; - ошибки автоматизированной обработки информации, возникающие как при вводе информации в компьютерную программу налогового учета, так и непосредственно при использовании программного обеспечения: при обработке, хранении и передаче данных (повторный ввод, потеря данных, неточное округление); - неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета финансово-хозяйственных операций; - неправильные оценочные значения, возникающие в результате недоучета или неверной интерпретации фактов; - неправильное признание, классификация, представление и раскрытие информации в финансовой отчетности |
| Преднамеренные нарушения | Ошибки, возникающие по вине одного или нескольких лиц из числа руководителей, представителей собственника, сотрудников аудируемого лица, с целью извлечения незаконных выгод (борьба с ними должна вестись по линии укрепления внутрифирменного контроля): - занижение или сокрытие налога на прибыль; - фальсификация налоговой и финансовой отчетности. |
По характеру возникновения