Обязательства подразделяют на фактические, оценочные и условные.
Фактические обязательства возникают из договора, контракта или на основе законодательства, их сумма может быть строго и однозначно определена.
К ним относятся счета расчетов с поставщиками, краткосрочные векселя к оплате, дивиденды к выплате, обязательства по зарплате, доход, полученный авансом.
Оценочные обязательства – это обязательства, точная сумма которых не может быть определена до наступления определенной даты. Примерами оценочных значений могут служить задолженность по налогу на прибыль, гарантийные обязательства, резерв на оплату отпусков.
Условные обязательства – это несуществующие обязательства, они могут стать или не стать реальными обязательствами в зависимости от того, произойдут или не произойдут определенные события, вытекающие из прошлых операций, в будущем. Условные обязательства возникают в случае отложенного судебного разбирательства, при налоговых спорах, при гарантировании долгов другой компании.
Компания должна раскрывать условное обязательство в примечании к финансовой отчетности, кроме случаев, когда возможность выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды является отдаленной.
Условные обязательства оцениваются непрерывно с целью наличия вероятности выбытия ресурсов, заключающих экономические выгоды.
В терминологии МСФО используется также понятие финансовые обязательства, главным признаком которых является наличие договорного обязательства одной стороны предоставить либо денежные средства, либо финансовый актив другой стороне.
Примерами финансовых обязательств могут быть кредиторская задолженность по торговым обязательствам, векселя к оплате, задолженность по полученным займам и кредитам, сумма долга по облигациям к оплате.
К финансовым обязательствам не относят доходы будущих периодов, гарантийные обязательства (если они связаны с предоставлением товаров и услуг, а не денежных средств), обязательства недоговорного характера, такие как оплата налогов.
Основная кредиторская задолженность – счета к оплате. В целях минимизации рисков неоплаты или несвоевременной оплаты счетов покупателями и заказчиками предприятия используют следующие механизмы:
• полная или частичная предварительная оплата (аванса) – при этом средства покупателя используются в обороте поставщика до момента права собственности и финансовые риски сделки полностью или частично перекладывается с поставщика на покупателя;
• использование аккредитива – отвлекает денежные средства из оборота покупателя, связано с большим документооборотом (так как участвуют банки поставщика и покупателя), но финансовый риск не ложится на покупателя;
• использование векселей – не происходит изъятия денежных средств из оборота покупателя, однако поставщик получает гарантии своевременной оплаты поставки.
Важным моментом в учете векселей является разделение учета на:
• векселя, по которым не наступил срок оплаты;
• векселя, по которым денежные средства не поступили в срок; векселя, учтенные (дисконтированные в банке).
Расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами. Законы каждой страны требуют от компаний сбора определенных налогов с организаций и физических лиц. Этими налогами являются налоги с продажи, подоходные налоги, удерживаемые с сотрудников по дивидендам, налоги на имущество и налоги с заработной платы.
Согласно МСФО расчеты по налогам и другим обязательным платежам осуществляются в соответствии в налоговым законодательством страны, и соответствующие суммы задолженности по налогам и платежам или суммы, возмещаемые из бюджета, показываются в балансе предприятия.
МСФО устанавливают определенные требования в отношении полноты оценки этих статей.
Статья «Налоги» отражается в бухгалтерском балансе отдельной строкой. По МСФО в сумму налога должны включаться все начисленные штрафы и пени.
Расходы по налогам, независимо от того, были они фактически уплачены или нет, отражаются в отчете о прибылях и убытках и относятся к расходам периода.
В пояснениях к финансовым отчетам необходимо раскрыть информацию о размере возможных штрафов и пеней, а также иных непредвиденных расходов по расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами.
5.2. Резервы и условные обязательства, условные активы:
В отношении условных фактов и резервов МСФО определяет три варианта представления информации, которая может быть полезна пользователям финансовой отчетности для принятия управленческих решений в отношении конкретных обязательств:
• создание резерва по данному обязательству;
• только раскрытие информации;
• нераскрытие какой – либо информации.
Резервы – это обязательства, размеры которых можно определить только с долей субъективной оценки, так как не определены их время погашения и сумма. Резервы, как и начисления, учитываются по их оценочной стоимости. В отличие от начислений при создании резервов исходя прежде всего из экономической сути, а не из времени совершения операции.
Резерв должен признаваться только тогда, когда:
• компания имеет текущее обязательство (юридическое или традиционное) в результате прошлых событий;
• существует вероятность, что выбытие ресурсов, заключающих в себе экономические выгоды, потребуется для погашения обязательств;
• может быть сделана надежная оценка суммы обязательств.
Сумма, признанная в качестве резерва, должна представлять собой наилучшую оценку затрат, необходимых для погашения текущего обязательства на отчетную дату.
Резервы должны пересматриваться на каждую отчетную дату и корректироваться для отражения текущей наилучшей оценки. Если более нет вероятности того, что выбытие ресурсов, заключающих экономические выгоды потребуется для погашения обязательств, резерв должен восстанавливаться.
Резерв должен использоваться только для тех затрат, в отношении которых он первоначально создаваться.
Примерами резервов могут быть следующие: резерв на выплаты по гарантийным обязательствам, резерв на затраты и штрафы, связанные с незаконным загрязнением окружающей среды, резерв на затраты по реструктуризации компании, резерв на покрытие безнадежных долгов, резерв на покрытие порчи и морального старения запасов.
Создание оценочных резервов рассматривается МСФО как статья расходов, а не как использование нераспределенной прибыли.
Реструктуризация – это программа, которая спланирована и контролируется руководством и существенно изменяет либо масштабы деятельности, либо способ осуществления деятельности. Например: продажа или прекращение направлений деятельности, изменение в структуре управления, фундаментальная реорганизация.
Традиционное обязательство по реструктуризации возникает когда компания:
• имеет подробный формальный план по реструктуризации; создала действительные обязательства среди затронутых планом.
Резерв на реструктуризацию должен включать только прямые затраты, возникающие из реструктуризации, которые соответствуют двум условиям:
• обязательство вызывается реструктуризацией;
• отсутствует связь с текущей деятельностью компании.
Обременительный контракт – это контракт, по которому неустранимые затраты на выполнение обязательств по контракту превышают экономические выгоды, которые ожидаются по нему получить. Компания должна признавать текущее обязательство по этому контракту и оценивать как резерв.
Информация о резервах раскрывается в примечаниях к финансовой отчетности по каждому классу резервов в отдельности:
• постатейная подробная сверка балансовой стоимости резервов;
• описание характеристики обязательств и предполагаемого срока их погашения по каждому созданному резерву;
• наличие и причины неопределенности в отношении суммы и срока
погашения обязательств;
• предполагаемые компенсации любой третьей стороны с указанием суммы признанных активов по известным компенсациям.
Условное обязательство – возникает из прошлых событий, но реальность его осуществления будет подтверждена наступлением или ненаступлением определенных событий в будущем, возможности компании влиять на которые существенно огарничены или отсутствуют. К условным относятся также обязательства, сумма которых неподдается надежной оценке.
В соответствии с МСФО условные обязательства не признаются в финансовой отчетности, но в обязательном порядке должны раскрываться в примечаниях к финансовой отчетности, если перспективе его возможного погашения не является слишком отдаленной.
Компания обязана непрерывно отслеживать имеющиеся условные обязательства для определения степени вероятности оттока ресурсов на их погашение. Если вероятность направления ресурсов на погашение обязательства достаточно велика, то необходимо признать резерв на его покрытие и прекратить раскрывать такое обязательство как условное.
Информация об условных обязательствах должна содержать краткое описание характеристики условного обязательства и в случаях целесообразности:
финансовое воздействие как наилучшую оценку расходов на его погашение; описание неопределенности по сумме или времени погашения; указания на любые возможности погашения третьей стороной.
В случаях, когда погашение обязательства оценивается как отдаленное, информация о таких обязательствах не раскрывается.
Если условные обязательства и резервы возникают из одинаковых обстоятельств, их следует раскрывать так, чтобы была очевидной связь между резервом и условным обязательством.
Условные активы – это возможный актив, который возникает их прошлых событий, существование которого будет подтверждено только наступлением или ненаступлением одного или более неопределенных будущих событий, которые не находятся под полным контролем компании (страховой иск, поданный предприятием, результат которого неочевиден).