Одним из самых существенных по объему поступающих платежей местных налогов является налог на рекламу. Плательщиками налога на рекламу являются рекламодатели. Ставка налога на рекламу составляет до 5% от стоимости рекламных работ и услуг у рекламодателя. Другими примерами местных налогов являются местные сборы со сделок, совершаемых на биржах, сборы за право торговли, целевые сборы на содержание милиции и другие подобные цели.
Законодательство о налогах и сборах, действующее с 1992 года, формируется в условиях недостаточно глубокой проработки теоретических основ его построения для современного этапа развития экономики России.
За годы функционирования налоговой системы в Российской Федерации в законодательство о налогах и сборах было внесено значительное количество изменений и дополнений, в определенной степени улучшающих его, и этот объективный процесс продолжается. «Искусство обложения налогами, как одного из «плодов цивилизации» созревает медленно».
С момента развития рыночных отношений в России заговорили о Налоговом кодексе Российской Федерации*1 (НК РФ), как о наиболее предпочтительной форме налогового законодательства, обеспечивающей системный подход к решению проблем налогообложения. В России большинство отраслей права кодифицировано*2. Часть первая НК РФ раскрывает основные положения налоговой политики и основные принципы налогового права, то есть правовую концепцию налоговых отношений в России, основываясь на Конституции Российской Федерации и общих принципах права (свободе, демократии, равноправии, социальной справедливости, гуманизме, законности, ответственности).
В соответствии с задачами, которые ставились перед НК РФ, налоговая система Российской Федерации (в законодательстве Российской Федерации отсутствует определение понятия «налоговая система»; в теории налогов этот вопрос не имеет однозначного толкования) должна стать более справедливой, понятной, единой и обеспечивающей сбалансированность общегосударственных и частных интересов. Для реализации этих задач необходимо умело сочетать экономические интересы, возможности и потребности основных субъектов налоговых правоотношений, а также политико-экономический и юридический аспекты. Это, применяя терминологию научно-экономической литературы ХIХ века, – политическое искусство.
О том, насколько реализуются в НК РФ задачи, поставленные перед ним, покажет время, ибо показатели эффективности налогов как метода мобилизации доходов в бюджет для финансирования государственных расходов, определяются, как показывает исторический опыт налогообложения многих стран, соответствием видов налогов, методов их исчисления, способов взимания, форм контроля, организации контролирующих органов и т.д. (условий для налогообложения) состоянию экономического и политического развития общества, а также уровню общественного сознания.
Необходимость внесения корректировок в часть первую НК РФ очевидна, и она уже ведется. Обратим внимание читателей на следующий аспект. Государство организует налогообложение посредством права. «Право не может быть иным, чем экономический строй и обусловленное им культурное развитие общества». Но потенциал воздействия права на развитие экономических отношений особенно значителен, когда действие права соответствует общему ходу общественного развития, способствуя ему. Именно с этих позиций, как нам представляется, надо подходить к корректировке части первой НК РФ, облекая налоги в правовые формы (налоговые платежи). Это в настоящее время особенно актуально, так как практика сигнализирует о принципиальных расхождениях экономистов и юристов на всех этапах работы, связанной с налогами. Прав И. Горский: «Две четко выраженные тенденции («оправдательная» – судов и «обвинительная» – налоговых органов) говорят прежде всего о пропасти, лежащей между судами и налоговыми органами, в подходе к делу. Такого разнонаправленного и углубляющегося разрыва быть не должно: ведь и те, и другие действуют в рамках одного и того же права».
3. Общие положения
В соответствии с НК РФ законодательство о налогах и сборах (ст. 1) объединяет НК РФ, федеральные законы о налогах, законы и другие нормативно-правовые акты о налогах и сборах, принятые законодательными (представительными) органами власти субъектов Российской Федерации и нормативно-правовые акты о налогах и сборах, принятые представительными органами самоуправления. При этом следует иметь в виду различие понятий «законодательство Российской Федерации о налогах и сборах» и «законодательные акты о налогах и сборах». Последнее понятие уже первого, так как оно не включает нормативные правовые акты представительных органов местного самоуправления, как не входящие в систему органов государственной власти (ст. 12, 65 Конституции Российской Федерации). Понятие «нормативные правовые акты о налогах» шире, чем «законодательство о налогах и сборах», так как объединяет не только акты законодательных (представительных) органов власти всех трех уровней, но и органов государственного управления. «Кодекс не относит к законодательству о налогах и сборах акты Президента Российской Федерации, Правительства РФ, органов исполнительной власти иных уровней». Иначе говоря, указы Президента Российской Федерации, постановления Правительства РФ, нормативные правовые акты иных органов исполнительной власти Российской Федерации и органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, а также исполнительных органов местного самоуправления, принятые по вопросам налогообложения, не входят в понятие «законодательство о налогах и сборах». Вместе с тем НК РФ четко определены полномочия органов исполнительной власти по изданию конкретных нормативных правовых актов по вопросам налогообложения. Тем самым ограничена возможность регулирования налоговых отношений подзаконными актами. С введением в действие части первой НК РФ ни Правительство РФ, ни Минфин России, ни МНС России не смогут принять и ввести в действие ни один нормативный акт в области налогообложения, кроме поименованных в НК РФ (ст. 4). «Акты Правительства РФ, министерств и ведомств являются источниками налогового права, однако не входят в состав законодательства о налогах и сборах, то есть являются подзаконными актами».
Целесообразность и правомерность исключения актов исполнительной власти из налогового законодательства воспринимается оппонентами неоднозначно. Необходимость в подзаконных актах объективна и обусловлена, во-первых, тем, что в законе не может и не должно быть детализации норм и, во-вторых, процедура по регулированию возникших в практике вопросов налогообложения подзаконными актами более оперативна по сравнению с законодательным процессом. Трудно не согласиться с высказыванием И. Горского: «В нашей ситуации, когда и условия меняются быстро, и законы пишутся плохо, просто необходим инструмент быстрой корректировки налогов, который не укладывается в фундаментальный кодекс». Достаточно аргументированно пишет на эту тему и Б. Степанков.
В НК РФ сформулированы принципы налогообложения и сборов (ст. 1) и основные принципы (начала) законодательства о налогах и сборах (ст. 3). Это разные принципы. Необходимо обратить внимание читателей на то, что общие принципы налогообложения и сборов, сгруппированные в семь блоков, раскрываются в части первой НК РФ, а основные принципы (начала) законодательства о налогах – в части второй Кодекса, в которой раскрывается содержание элементов конкретного налога. Основные принципы (начала) «являются ориентиром, в первую очередь, для государства и законодателя, которые формируют национальный режим налогообложения и налоговую политику». Содержание этих принципов зависит от конкретных социально-экономических условий и культуры народа. Вместе с тем необходимо отметить, что, определяя основные начала (принципы), следует руководствоваться не только классическими принципами налогообложения, сформулированными А. Смитом (как это сделано в НК РФ), но и финансовыми принципами достаточности и эластичности налогообложения, сформулированными спустя 100 лет немецким экономистом А. Вагнером, представителем социально-политического направления в науке. В основу современных налоговых систем положены совокупность принципов А. Смита и А. Вагнера, обеспечивающих гармонизацию государственных и частных интересов. «Налоги – атрибут, монопольная прерогатива и необходимое условие существования государства», и они должны быть достаточными для удовлетворения общих потребностей в условиях рыночной экономики. Созвучно с этим теоретическим постулатом звучит тезис – «На нынешнем этапе налоговые доходы государства являются главным фактором стабильности социально-экономической ситуации в стране».
Не останавливаясь на всех принципах, которые сформулированы в НК РФ недостаточно четко и определенно, обратим внимание читателей на принцип, согласно которому «все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)» (п. 7 ст. 3 НК РФ). Введение в законодательство о налогах и сборах этого принципа, основанного на ст. 49 Конституции Российской Федерации, неоднозначно оценивается оппонентами НК РФ и вызывает оправданную острую дискуссию. Говоря о введении в налоговое законодательство этого принципа, в изложении которого имеются понятия, требующие соответствующей оценки, целесообразно напомнить положение постановления Конституционного суда Российской Федерации от 08.10.1997 N13-П, согласно которому законодательные органы в целях реализации конституционной обязанности граждан платить законно установленные налоги и сборы должны обеспечивать требования того, чтобы законы о налогах были конкретными и понятными. Это созвучно с положениями из теории налогов. Приведем два положения. «Язык законов, устанавливающих подати, и распоряжений, разъясняющих применение законов, должен быть точен, удобопонятен, дабы не вызывать недоразумений» 13. «Неопределенность – худшее из всех зол, какие только можно себе вообразить для податного законодательства», – писал итальянский ученый финансист Ф. Нитти.