- 19 800 руб. (1800 руб. + 18 000 руб.) - принят к вычету НДС.
В налоговом учете эти операции не найдут отражения. Затраты оператора на приобретение и изготовление карт предоплаты будут включены в состав расходов по мере их продажи.
Есть и другой вариант учета полученных карт. Их стоимость можно отражать за балансом. Счет 10 "Материалы" при этом не используется. Сторонники данного метода исходят из того, что карты экспресс-оплаты - это средство расчета за право пользования услугой связи. Покупая карту, абонент фактически оплачивает услуги связи, а не стоимость карты.
По мнению автора, изготовленные карты эксперсс-оплаты должны учитываться на счете 006 "Бланки строгой отчетности", предназначенном для обобщения информации о наличии и движении находящихся на хранении и выдаваемых под отчет бланков строгой отчетности - квитанционные книжки, бланки удостоверений, дипломов, различные абонементы, талоны, билеты, бланки товарно-сопроводительных документов и т.п.
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, карты экспресс-оплаты учитываются на этом счете в условной оценке. В бухгалтерской учетной политике целесообразно предусмотреть, что в качестве условной оценки карт экспресс-оплаты организация признает фактические затраты на их изготовление.
Соответственно, аналитический учет карт экспресс-оплаты целесообразно вести с использованием нескольких уровней аналитики:
- по каждому типу карт - телефонные карты, интернет-карты, карты IP-телефонии, универсальные карты и др.);
- по типу использования - в данном случае - предоплаченная (но эмитентами могут выпускаться и иные карты);
- по принципу действия - в данном случае - скретч-карта (опять же эмитенты могут выпускать и другие карты);
- по местам их хранения (собственные салоны связи, дистрибьютеры, дилеры).
Внутри группы каждого типа карты предоплаты рекомендуем организовать аналитический учет:
- по номиналу (например, 5 у.е., 10 у.е. и др.; или 50 т.е., 100 т.е. и др.),
- по сроку действия (без указания срока, 90 дней со дня первого обращения и др.),
- по принципу пополняемости (пополняемая карта и непополняемая карта).
Поскольку изготовленные эмитентом карты имеют длительный срок действия, используются не сразу, а только после их продажи потребителям, которые впоследствии производят их активацию, то, по мнению автора, затраты на изготовление карт предоплаты в бухгалтерском учете нельзя квалифицировать в качестве предварительной оплаты услуг.
В связи с этим, учитывая специфику карточной схемы расчетов, затраты на изготовление карт предоплаты автор рекомендует (на основании п. 3 и п. 16 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.1999. N 33н) отразить на счете 97 "Расходы будущих периодов". Он предназначен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам. Это связано с тем, что у карт экспресс-оплаты длительный срок действия и используются они не сразу, а только после продажи абонентам. Расходы на изготовление карт, учтенные на счете 97, включают в состав затрат основного производства по мере их реализации.
С 1 января 2004 года в соответствии с Федеральным законом от 11 ноября 2003 г. N 139-ФЗ вступила в силу глава 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ. В настоящее время счет 97 "Расходы будущих периодов" не влияет на величину этого налога. Это связано с тем, что согласно статье 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций теперь признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Пример
В июле 2004 года оператор сотовой связи заказал фирме "Платина" изготовление телефонных карт экспресс-оплаты со скретч-полосой с лакированием без ламинирования тиражом 10 000 экз. разного номинала и срока действия (согласно представленной заявки).
В бухгалтерском учете эмитента-оператора сотовой связи затраты на изготовление карт экспресс-оплаты должны быть отражены следующим образом:
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетные счета"
- 118 000 руб. - погашена задолженность перед поставщиком за работы по изготовлению карт экспресс-оплаты на основании выписки банка;
Дебет 006 "Бланки строгой отчетности", субсчет "Карты у эмитента"
- 100 000 руб. (10 000 шт. х 10 руб.) - учтено 10 000 скретч-карт в условной оценке - в сумме фактических затрат на их изготовление согласно приказу по бухгалтерской учетной политике на основании акта приемки-сдачи выполненных работ.
Поступление карт экспресс-оплаты от изготовителя к оператору связи должно быть оформлено товарной накладной по форме N ТОРГ-12, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 25 декабря 1998 г. N 132;
Дебет 97 "Расходы будущих периодов" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 100 000 руб. - затраты на изготовление карт экспресс-оплаты признаны в качестве расходов будущих периодов;
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 18 000 руб. - учтена сумма НДС, уплаченная фирме "Платина" на основании счета-фактуры;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
- 18 000 руб. - принята к вычету сумма НДС по оплаченным и выполненным работам по изготовлению скретч-карт на основании счета-фактуры и выписки банка (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ);
Дебет 20 "Основное производство" Кредит 97 "Расходы будущих периодов"
- отражено включение доли расходов будущих периодов (в части, относящейся к проданным в текущем периоде картам экспресс-оплаты), приходящейся на текущий период, в себестоимость услуг связи на основании бухгалтерской справки-расчета и приказа по бухгалтерской учетной политике.
Именно такой порядок списания расходов будущих периодов применительно к картам экспресс-оплаты рекомендуется зафиксировать в приказе по бухгалтерской учетной политике;
Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 20
- списана фактическая себестоимость оказанных услуг связи, реализованных потребителям (ежемесячно).
Оба способа бухгалтерского учета карт экспресс-оплаты (с использованием забалансовых счетов или счета 10 "Материалы") правомерны. Выбранный способ учета бухгалтер должен закрепить в бухгалтерской учетной политике оператора сотовой связи.
Заключение
Бизнес сегодня приобретает пластиковые черты. Пластиковые карты все шире входят в нашу жизнь, и их преимущества становятся все очевиднее - ведь они являются компактным заменителем наличных денег. В то же время их нельзя рассматривать как средство платежа, этим свойством обладают только деньги.
Пластиковые карточки всего лишь переносят информацию, хранящуюся на банковских счетах, или информацию о задолженности банка-эмитента перед держателем карточки, тем самым дублируя функцию денег как средства платежа лишь на короткое время.
Поскольку пластиковые карточки притягивают к себе все большее внимание, количество вопросов по ним, возникающих у бухгалтеров, аудиторов, финансистов, налоговых консультантов, а также у руководителей и рядовых сотрудников коммерческих организаций, не убавляется, а только растет с появлением все новых и новых "пластиковых продуктов".
Бухгалтерия - это дело, требующее четкой организации, не терпящее случайностей и действий наугад. Именно поэтому бухгалтерские, налоговые и юридические особенности расчетов с использованием пластиковых карт (зарплатных, корпоративных, таможенных, дисконтных, топливных, карт экспресс-оплаты) достаточно подробно описаны в данной книге.
Весь материал представлен для вашего рассмотрения и анализа, а не для бездумного принятия на веру. Так что давайте думать вместе! И помните, что при совершении любой хозяйственной операции благоразумие или финансовый консерватизм превосходит по значимости все прочие принципы.
Список литературы
1. - Гражданский кодекс Российской Федерации, часть вторая от 26.01.1996 N 14-ФЗ (в редакции от 23.12.2003 N 182-ФЗ) - глава 45 "Банковский счет", глава 46 "Расчеты"
2. - Гражданский кодекс Российской Федерации, часть первая от 30.11.1994 N 51-ФЗ (в редакции от 10.01.2003 N 15-ФЗ) - статья 430 главы 27 "Понятие и условия договора", статья 435 главы 28 "Заключение договора"
3. - Закон Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (в редакции от 30.12.2001 N 196-ФЗ) - статьи 10 и 12
4. - Закон Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (в редакции от 30.12.2001 N 196-ФЗ) - статьи 10 и 12
5. - Инструкция Банка России от 28.04.2004 N 113-И "О порядке открытия, закрытия, организации работы обменных пунктов и порядке осуществления уполномоченными банками отдельных видов банковских операций и иных сделок с наличной иностранной валютой и валютой Российской Федерации, чеками (в том числе дорожными чеками), номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте, с участием физических лиц" (вступила в силу с 18.06.2004)
6. - Инструкция Минфина СССР, Госкомтруда СССР, ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР", применяемая в части, не противоречащей ТК РФ
7. - Налоговый кодекс РФ - п. 1 ст. 252 НК РФ, ст. 255 НК РФ
8. - Налоговый кодекс, часть вторая от 05.08.2000 N 117-ФЗ (в редакции последующих изменений) - п. 7 ст. 171 НК РФ, п. 3 ст. 217 НК РФ, п. 2 ст. 238 НК РФ, п. 2 ст. 250 НК РФ, п. 1 ст. 252 НК РФ, пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, пп. 22 п. 1 ст. 264, п. 2 ст. 264 НК РФ, пп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ, п. 42 ст. 270 НК РФ, пп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ, пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ
9. - ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденное приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н (в редакции от 30.03.2001 N 27н)