Налоги с физических лиц 3 (стр. 6 из 22)
- каждый день действия договора займа (кредита) в течение налогового периода;
- последний день налогового периода.
Если заемщик возвращает сумму беспроцентного займа (кредита) по частям, доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, подлежащий обложению НДФЛ, возникает у него на каждую дату частичного возврата заемных (кредитных) средств или на дату его возврата.
ПРИМЕР -------------------------------------------------------------------------------------------------- --------
Беспроцентный заем выдан работнику на несколько лет (например, в апреле 2005 года сроком на пять лет) и по условиям договора займа он должен быть возвращен полностью в последний день действия договора займа. В подобной ситуации в течение 2005—2009 годов, когда сотрудник пользовался заемными средствами и не погашал задолженность, у него не возникало дохода, облагаемого НДФЛ. Налогооблагаемый доход в виде экономии на процентах появился у заемщика лишь в апреле 2010 года — в месяце, в котором заем был фактически возвращен. Аналогичная позиция содержится в письмах Минфина России от 17.07.2009 № 03-04-06-01/174 и № 03-04-06-01/175.
Сумма экономии на процентах не облагается НДФЛ в случаях (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ) наличия у налогоплательщика права на получение имущественного налогового вычета, предоставляемого в связи с приобретением или строительством жилья. К таким видам относится материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, предоставленными:
- на новое строительство либо приобретение на территории России жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них;
- на приобретение на территории России земельных участков, выделенных под индивидуальное жилищное строительство, или доли (долей) в них;
- на приобретение на территории России земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них;
- в целях рефинансирования (перекредитования) займов (кредитов), полученных на новое строительство либо приобретение на территории России жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, земельных участков под индивидуальное жилищное строительство или доли (долей) в них, а также земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доли (долей) в них.
Речь идет лишь о тех займах (кредитах), полученных на рефинансирование (перекредитование), которые были предоставлены банками, находящимися на территории РФ.
Для исключения суммы экономии на процентах из налоговой базы по НДФЛ налогоплательщик должен подтвердить наличие у него права на получение имущественного налогового вычета, предоставляемого в связи с приобретением или строительством жилья. С 23 февраля 2010 года такое право подтверждается соответствующим уведомлением, выдаваемым налоговым органом по форме, утвержденной приказом ФНС России от 25.12.2009 № ММ-7-3/714@.
Если налогоплательщик, являющийся налоговым резидентом РФ, не имеет права на имущественный налоговый вычет, то полученный им доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах облагается НДФЛ по ставке 35% (п. 2 ст. 224 НК РФ).
Налог может быть удержан за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом самому налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. Однако удерживаемая сумма НДФЛ не может превышать 50% от общей суммы выплат.
С 2010 года кредитные организации обязаны лишь рассчитать суммы дохода в виде материальной выгоды и НДФЛ с нее. Уплату налога заемщики осуществляют самостоятельно. Для этого по окончании календарного года, в котором они получили доходы в виде материальной выгоды от экономии на процентах по займам (кредитам), предоставленным кредитными организациями, они обязаны подать декларацию по НДФЛ и отразить в ней данные доходы.
6.1. Расчет материальной выгоды по займам в рублях
Процентная ставка по рублевому займу составляет менее ⅔ ставки рефинансирования Банка России
Материальная выгода по рублевому займу (кредиту), по которому заемщик уплачивает проценты исходя из ставки, составляющей менее ⅔ ставки рефинансирования Банка России, рассчитывается в три этапа.
1. Определяется сумма процентов, подлежащих уплате согласно условиям договора займа (кредита). Для этого используется формула:
,где ПрДОГ — сумма процентов, исчисленная по условиям договора займа (кредита);
СЗ — сумма займа (кредита);
ПСДОГ — процентная ставка, установленная в договоре займа (кредита);
КДОБЩ — общее количество календарных дней в году;
КДПОЛЬЗ — количество дней пользования заемными (кредитными) средствами.
2. Затем рассчитывается сумма процентов исходя из ставки, равной ⅔ ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату уплаты процентов:
где Пр⅔ ЦБ — сумма процентов, исчисленная исходя из ⅔ ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату уплаты процентов;
ПС⅔ ЦБ — процентная ставка, составляющая ⅔ ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату уплаты процентов;
3. Разница между суммами процентов, рассчитанных исходя из ⅔ действующей ставки рефинансирования Банка России (Пр⅔ ЦБ), и фактически начисленных согласно договору займа (ПрДОГ ), признается материальной выгодой от экономии на процентах по рублевому займу (МВруб). Она определяется с помощью формулы:
МВруб = Пр⅔ ЦБ – ПрДОГ .
Полученная сумма материальной выгоды включается в доход налогоплательщика, облагаемый НДФЛ, в день уплаты процентов по займу (кредиту).
ПРИМЕР -------------------------------------------------------------------------------------------------- --------
ООО «Коррида» (заимодавец) 1 марта 2010 года предоставило работнику Н.И. Василькову (заемщик), являющемуся налоговым резидентом РФ, заем в размере 120 000 руб. сроком на шесть месяцев под 5% годовых. По условиям договора займа проценты за пользование заемными средствами работник уплачивает ежемесячно не позднее 1-го числа каждого месяца. В эти же сроки он ежемесячно возвращает по 20 000 руб. основного долга (займа). В договоре также указано, что согласно статье 191 ГК РФ проценты начисляются за каждый день фактического пользования заемными средствами начиная с 2 марта 2010 года.
В первый раз Н.И. Васильков вернул часть займа 31 марта 2010 года и в этот же день уплатил проценты за период с 2 по 31 марта 2010 года. Ставка рефинансирования Банка России, установленная на эту дату, составляет 8,25% годовых. Процентная ставка, рассчитанная исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования Банка России, равна 5,5% (8,25% × 2/3). Следовательно, заем предоставлен работнику под ставку, составляющую менее 2/3 от действующей ставки рефинансирования Банка России (5% < 5,5%). Значит, у заемщика возникает доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, который включается в налоговую базу по НДФЛ. Сумму такого дохода, полученного за период с 2 по 31 марта 2010 года, ООО «Коррида» рассчитало в день уплаты процентов, то есть 31 марта 2010 года.
Величина процентов, фактически начисленных за указанный период по условиям договора займа, составила 493,15 руб. (120 000 руб. × 5% ÷ 365 дн. × 30 дн.), а процентов, исчисленных исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату уплаты процентов, за этот же период, — 542,47 руб. (120 000 руб. × 5,5% ÷ 365 дн. × 30 дн.). Таким образом, сумма материальной выгоды от экономии на процентах за период с 2 по 31 марта 2010 года равна 49,32 руб. (542,47 руб. – 493,15 руб.), а НДФЛ, исчисленный с такого дохода, — 17 руб. (49,32 руб. × 35%). Указанную сумму налога ООО «Коррида» удержало из заработной платы Н.И. Василькова за март и перечислило в бюджет 12 апреля 2010 года.
Предположим, в следующий раз заемщик уплатил проценты и вернул организации часть займа в размере 20 000 руб. 29 апреля 2010 года. Ставка рефинансирования Банка России на эту дату не изменилась. Значит, у работника по-прежнему образуется доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах. Величину такого дохода, полученную за период с 1 по 29 апреля 2010 года, ООО «Коррида» рассчитало 29 апреля 2010 года.
Сумма процентов, подлежащих уплате по договору займа за указанный период, составила (с учетом частичного возврата займа работником 31 марта 2010 года) 397,26 руб. [(120 000 руб. – 20 000 руб.) × 5% ÷ 365 дн. × 29 дн.)]. Сумма процентов, рассчитанных за этот же период исходя из 2/3 ставки рефинансирования Банка России, равна 436,99 руб. [(120 000 руб. – 20 000 руб.) × 5,5% ÷ 365 дн. × 29 дн.)]. Следовательно, величина материальной выгоды от экономии на процентах за период с 1 по 29 апреля 2010 года составила 39,73 руб. (436,99 руб. – 397,26 руб.), а исчисленный с нее НДФЛ — 14 руб. (39,73 руб. × 35%). Эту сумму налога ООО «Коррида» удержало из заработной платы Н.И. Василькова за апрель и уплатило в бюджет 11 мая 2010 года.
В аналогичном порядке организация будет определять сумму материальной выгоды от экономии на процентах и НДФЛ с нее и в следующих месяцах 2010 года до полного погашения заемщиком суммы займа.
Рублевый заем является беспроцентным
Поскольку проценты за пользование беспроцентным рублевым займом (кредитом) с заемщика не взимаются, сумма материальной выгоды от экономии на процентах по такому займу (кредиту) рассчитывается по упрощенной формуле:
,где МВБЕСПР.руб — материальная выгода от экономии на процентах по беспроцентному рублевому займу (кредиту);
Пр⅔ ЦБ — процентная ставка, составляющая ⅔ ставки рефинансирования Банка России, действующей на дату возврата (частичного возврата) займа (кредита);
Сумма экономии на процентах по беспроцентному займу включается в доход налогоплательщика, облагаемый НДФЛ, в день возврата (полностью или частично) суммы займа (кредита).