Здесь особое значение имеет то, с какого момента данный срок подлежит исчислению. В судебной практике к настоящему времени выработан подход, согласно которому указанный срок следует исчислять с того момента, когда налогоплательщику стало известно об открытии или закрытии счета в банке .
С субъективной стороны налоговое правонарушение, ответственность за которое предусмотрена п. 1 ст. 118 НК РФ, характеризуется виной в форме умысла либо неосторожности.
При этом не образует состава данного правонарушения несообщение налоговому органу о закрытии счета в банке, если закрытие совершено не по инициативе и без уведомления соответствующего клиента банком. Вместе с тем в указанном случае суды при установлении вины налогоплательщика учитывают не только факт закрытия счета не по инициативе и без его уведомления клиента банком, но и содержание соответствующего договора банковского счета, который может предусматривать закрытие счета по истечении определенного в договоре срока.Таким образом, вина налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 118 НК РФ, считается доказанной, если установлено, что соответствующему налогоплательщику было известно о факте открытия или закрытия счета в банке.
Нарушение налогоплательщиком - организацией или индивидуальным предпринимателем установленного НК РФ срока представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии им счета в банке влечет взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.
Непредставление налоговой декларации.
Статья 119 НК РФ предусматривает ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета.
Объектом данного налогового правонарушения является установленный законодательством о налогах и сборах порядок представления налогоплательщиками налоговых деклараций.
Субъектами правонарушения являются налогоплательщики, обязанные в соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 23 НК РФ представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Налоговая декларация - это письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (абз. 1 п. 1 ст. 80 НК РФ).
Налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки (п. 6 ст. 80 НК РФ). При нарушении данной обязанности налогоплательщик несет ответственность по ст. 119 НК РФ.
Объективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 119 НК РФ, состоит в противоправном бездействии – непредставлении налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета. При этом необходимо учитывать следующее:
1) указанные в ст. 80 НК РФ расчет авансового платежа и расчет сбора не могут признаваться налоговой декларацией, поэтому их непредставление в установленный срок не влечет ответственности по ст. 119 НК РФ;
2) представление налоговой декларации в установленный срок, но с ошибками и противоречивыми сведениями не образует состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ;
3) при представлении налоговой декларации с нарушением установленного срока в случае доначисления налога штраф следует применять одновременно по ст. 119 и ст. 122 НК РФ;
4) ответственность по ст. 119 НК РФ за непредставление в установленный срок налоговой декларации наступает независимо от фактов полной и своевременной уплаты либо переплаты того налога, по которому подается соответствующая налоговая декларация;
5) отсутствие у налогоплательщика по итогам конкретного налогового периода суммы налога к уплате само по себе не освобождает его от обязанности представления налоговой декларации по данному налоговому периоду, если иное не установлено законодательством о налогах и сборах
Субъективная сторона налогового правонарушения, указанного в ст. 119 НК РФ, - умысел либо неосторожность. При этом форма вины в данном случае на квалификацию деяния не влияет.
Непредставление налоговой декларации в течение не более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока представления такой декларации влечет взыскание с налогоплательщика штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для представления декларации, но не более 30% такой суммы и не менее 100 руб. (п. 1 ст. 119 НК РФ).
Непредставление налоговой декларации в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах и сборах срока представления такой декларации влечет взыскание с налогоплательщика штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, плюс 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня (п. 2 ст. 119 НК РФ).
Однако, если сумма налогов, подлежащих уплате по итогам конкретного налогового периода, равна нулю, штраф за непредставление налоговой декларации взыскивается в размере 100 руб вне зависимости от того, по какому пункту ст. 119 НК РФ привлекается к ответственности правонарушитель .
Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.
Статья 120 НК РФ предусматривает ответственность за грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения.
Объектом данного налогового правонарушения является организация учета юридическими лицами - налогоплательщиками (плательщиками сборов) доходов и расходов, а также объектов налогообложения.
Общие принципы организации учета доходов и расходов, а также объектов налогообложения определены в Федеральном законе от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" [6](в ред. от 30 июня 2003 г. N 86-ФЗ). Согласно ст. 1 данного Закона бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
В последнее время наряду с бухгалтерским учетом начинает формироваться и налоговый учет, задача которого состоит в полном и всестороннем отражении доходов и расходов, а также объектов налогообложения. Несоблюдение организацией правил ведения налогового учета влечет ответственность по ст. 120 НК РФ.
Субъектами налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ст. 120 НК РФ, являются только организации - налогоплательщики или плательщики сборов.
Объективная сторона правонарушения состоит в грубом нарушении правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, под которым понимается отсутствие первичных документов или отсутствие счетов-фактур или регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.
Применительно к данному налоговому правонарушению законодатель не указывает, в какой форме вины может выражаться его субъективная сторона. Следовательно, форма вины в данном случае на квалификацию деяния не влияет, и его субъективная сторона будет считаться сформированной вне зависимости от того, допущено грубое нарушение правил учета доходов и расходов, а также объектов налогообложения умышленно или по неосторожности.
Статья 120 НК РФ включает в себя три пункта. Пункт 1 закрепляет общий состав рассматриваемого налогового правонарушения (грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода) и предусматривает взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.
Пункты 2 и 3 закрепляют квалифицированные составы рассматриваемого налогового правонарушения.
Пункт 2 ст. 120 НК РФ устанавливает ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение более одного налогового периода. В таком случае предусматривается более суровая ответственность, а именно 15 тыс. руб.
Пункт 3 ст. 120 НК РФ в качестве квалифицирующего признака предусматривает негативные последствия в виде занижения налоговой базы. Данное налоговое правонарушение имеет дополнительный объект - налоговые доходы бюджетов государства или муниципальных образований и влечет взыскание штрафа в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс. руб.
При применении п. 3 ст. 120 НК РФ следует иметь в виду, что предусмотренный им состав налогового правонарушения недостаточно разграничен с составом налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ ("Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)"). При этом п. 2 ст. 108 НК РФ закрепляет принцип однократности привлечения лица к ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения.
В связи с этим при рассмотрении споров, связанных с привлечением организации-налогоплательщика к ответственности за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы, налоговым органам и судам необходимо исходить из того, что ответственность за данное правонарушение установлена п. 3 ст. 120 НК РФ. Если же занижение налоговой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату сумм налога, произошло по иным основаниям, чем указано в п. 3 ст. 120 НК РФ, то организация-налогоплательщик несет ответственность, предусмотренную ст. 122 НК РФ[7].