3. Факультативні елементи є необов'язковими для правового механізму податку і можуть закріплюватися в законодавчих актах, підкреслюючи своєрідність саме цього податкового механізму, але можуть і бути відсутніми. В окремих випадках специфіка податку вимагає виділення в його механізмі особливих елементів, характерних винятково для даного податку. Наприклад, ведення спеціальних кадастрів по майнових податках; специфічних реєстрів; бандерольний спосіб сплати і т.д. Подібні елементи і складають групу факультативних, котрі можуть бути присутнім у податковому механізмі, а можуть і не використовуватися.
ГЛАВА 7
ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ
ПРИНЦИПІВ ОПОДАТКОВУВАННЯ
7.1. Система принципів оподатковування
Аналізуючи систему принципів, пов'язаних із оподатковуванням, необхідно визначити її складові. Українське податкове законодавство використовує не зовсім чіткий термін «оподаткування», коли мова йде про принципи оподаткування. Не зрозуміло, що мається на увазі: регулювання принципів податку, податкової системи, податкового законодавства і т. п.
Загальну систему принципів оподатковування сформулював Адам Сміт. Вона була розвита його послідовниками і на сучасному етапі також відображає особливості і тенденції податкової системи.
1. Стабільність і передбачуваність — припускає незмінність основних податкових платежів і правил стягнення податку протягом тривалого часу, а також логічність з економічної і правової сторони змін податкового законодавства.
2. Гнучкість — передбачає оперативна зміна податкових платежів, способів їхнього числення, системи пільг і санкцій у залежності від зміни ситуації.
3. Рівновага — забезпечує орієнтацію держави на підтримку за допомогою податків структурної рівноваги.
4. Рухливість — відображає чуйність податкових платежів до змін в області формування, переміщення оподатковуваної чи бази появи нових форм податків.
5. Вираження чіткої антиінфляційної спрямованості через податкові вилучення.
6. Зручність як для платника при внесенні податкових платежів, так і для контролюючого суб'єкта по вилученню податку і держави при використанні податкових важелів.
7. Рівність — забезпечує обов'язок платників при рівних оцінних умовах і розмірах доходів.
8. Стимулювання, тобто формування економічних і правових інтересів у здійсненні визначеної діяльності й одержанні більш високих доходів.
9. Економічність — співвідносить витрати по зборі податку (зміст апарату, розробка документації і т.д.) і доходи від збору податкових надходжень.
10. Рівномірність охоплення — передбачає раціональне виділення як об'єкт обкладання різних елементів чи вартості видів діяльності, а не зосередження податкового тягаря винятково на одній якій-небудь їхній частині.
7.2. Принципи податкового права
Принципи податкового права охоплюють керівні положення права, вихідні напрямки, основні засади, які визначають суть усієї системи, галузі чи інституту права. Крім того, у результаті правового закріплення принципи набувають загального значення, виступають свого роду орієнтиром при становленні і розвитку права. Особливо велике загальнометодичне значення принципів при формуванні правозастосовчої практики.
Принципи податкового права, безперечно, повинні відноситися до числа його основних механізмів. Податковому праву як складової частини правової системи присущи загальногалузеві принципи, які знаходять своє відображення у всіх галузях: верховенство закону, єдність, доцільність і реальність законності і т. п. Що стосується спеціальних (галузевих) принципів, то одні з них знаходять своє пряме закріплення в конкретних нормах податкового закону (принципу-норми), інші одержують своє вираження в системі норм, що регулюють сплату конкретного податку (принципи, що випливають з норм).
Принципи податкового права включають:
1) Матеріальні, котрі визначають сутність категорій, норм, використовуваних податковим правом, вибудовуючи їх у визначену ієрархічну систему:
а) податки і збори, що стягуються в державі, єдині на всій її території;
б) податки і збори повинні виходити з реальних можливостей платника і носити справедливий характер. Принцип справедливого оподаткування лежить в основі багатьох законодавств.
2) Процесуальні — регулюють сфери компетенції суб'єктів податкових правовідносин, механізм установлення, зміни і скасування податкових платежів. Вони включають:
а) виключне право органів державної влади законодавчо встановлювати, змінювати, скасовувати податки. Основи законодавчого закріплення податків закладені в нормах Конституції;
б) податки і збори не можуть встановлюватися чи застосовуватися, виходячи з політичних, ідеологічних і інших критеріїв;
в) платники податків сплаяують податки і збори, встановлені на даній території, на основі рівності перед законом, який регулює дію податку;
г) регулярність перегляду податкових законів. Цей принцип дозволяє з'єднати стабільність і гнучкість в оподатковуванні.
Відповідно до французького податкового законодавства затверджений податок повинний щорічно підтверджуватися поточним фінансовим законом. У Норвегії передбачається обов'язкова процедура підтвердження чи перегляду податкового законодавства після закінчення терміну повноважень парламенту1.
3) Розрахункові — регулюють функціонування конкретного податкового механізму, визначення основних його елементів і перерахування коштів у відповідні бюджети. У реалізації цих принципів значну роль відіграють також підзаконні акти.
7.3. Принципи податкової системи
Принципи податкової системи відображають співвідношення, взаємозв'язок елементів податкової системи (податків, зборів, мита). У широкому змісті під принципами податкової системи розуміється їх сукупність, яка регулює оподаткування. Так, сюди можна включити наступні принципи: простота нарахування окремих податків; відсутність дублювання; простота й економічність збору податків; стабільність; пропорційність податкових зборів послугам, наданим державою; прийнятний розмір загального податкового тиску.
На наш погляд, принципи побудови податкової системи включають:
1) Принцип рівного податкового тягаря (нейтральності, універсалізації) — передбачає загальобов'язковість сплати податків і рівність усіх платників перед податковим законом. Цей принцип сформульований у Конституції України і випливає безпосередньо з неї. У сфері податкових відносин цей принцип означає, що не припускається встановлення додаткових, а також підвищення по ставках податків у залежності від форми власності, організаційно-правової форми підприємницької діяльності, місцезнаходження платника податків і інших основ, що носять дискримінаційний характер. Цей принцип часто визначається в спеціальній літературі як принцип нейтральності оподатковування; відповідно до нього кожен платник податків без яких-небудь виключень зобов'язаний платити законно встановлені податки і збори.
2) Принцип стабільності. Передбачає стабільність на двох рівнях:
а) платника — у цьому випадку він звикає, пристосовується до податкових важелів, знаходить найбільш вигідне застосування своїм здібностям і коштам;
б) податкового органа — у цій ситуації створюються чіткі механізми обліку, контролю, зроблені форми документації, інструкції і т.д.
Практично як відображення принципу стабільності розглядається принцип гнучкості, хоча іноді їх характеризують як взаємовиключні принципи. Одназначно стабільний, незмінний податок у результаті приведе до диспропорції. Він повинен мінятися під впливом економічної ситуації, що складається, а іноді і стимулювати її розвиток. Тому гнучке поводження податкового механізму — одне з умов стабільності податку взагалі. Здається, що стабільність повинна стосуватися основних ознак податку, а гнучкість — додаткових.
3) Принцип рівності. Суть цього принципу включає кілька складових:
а) безпосередня рівність усіх платників податків, що ставить їх в однакове положення стосовно податкового преса;
б) рівновага — дія податкових важелів, що підтримує структуру економіки, співвідношення підрозділів, галузей у взаємозв'язку, що виключає диспропорції, забезпечує поступальний, збалансований розвиток;
в) рівнонапруженість — особливість податків усієї національної податкової системи, при якій однаковий по напрузі тиск (не плутати з рівним тиском) діє на всі складові елементи об'єкта оподатковування. Важливо забезпечити не рівний, а саме рівнонапружений тиск. Зміст цього полягає в тому, щоб зробити невигідним переклад окремих елементів однієї з частин вартості (наприклад, чи зарплати доходу) в іншу (матеріальні витрати), тому що це і є одним з каналів відхилення від оподатковування. Рівний тиск у цьому випадку неможливо використовувати, оскільки різні елементи вартості по-різному беруть участь у створенні нової вартості. Рівнонапружений тиск підірве стимули до зростання виробництва.
4) Принцип цілісності передбачає використання цілісної системи податкових важелів, що роблять рівний тиск на всі об'єкти оподатковування.
При переході від одного важеля до іншого необхідно перебудовуватися не тільки платнику, але і податковому органу, а якщо виходити з принципу цілісності податкової системи, те й іншим видам податків, удосконалювати документальне забезпечення.