Стаття 18 Закону України «Про систему оподатковування» від 18 лютого 1997 року, що регулює усунення подвійного оподатковування, зараховує суму доходу, отриману за кордоном, у загальну суму доходу, що підлягає оподатковуванню в Україні і враховується при визначенні розміру податку. При цьому розмір зарахованих сум не може перевищувати суму податку, що підлягає сплаті в Україні. У такому випадку обов'язково письмове підтвердження податкового органа відповідного іноземної держави про факт сплати податку і наявності міжнародних договорів про усунення подвійного оподатковування.
Подвійне оподатковування не обов'язкове означає буквальне використання однакових податкових важелів, воно можливо і при частковому накладенні одного об'єкта на іншій, причому це може відбуватися як у рамках однієї держави, так і при дії різних податкових систем. Важливо відзначити, що подвійне оподатковування стосується протиріч, що складаються в однотипних податкових механізмах (наприклад, у системі чи прямих у рамках непрямих податків), але не при оподатковуванні об'єктів різних по типі податків (прямих і непрямих).
26.2. Види подвійного оподатковування
Виділяють кілька видів подвійного оподатковування1, серед яких найбільш поширені:
1. Внутрішнє — подвійне оподатковування в країнах, де той самий податок стягується на рівні різних адміністративно-територіальних одиниць. Воно може виступати як
— вертикальне — сплата однакового податку на місцевому і державному рівні. (У Швеції сплачуються місцевий і державний прибутковий податок.);
— горизонтальне — оподатковування на одному адміністративному рівні за рахунок розходжень у визначенні об'єкта оподатковування. (У США при сплаті прибуткового податку в деяких штатах вважаються доходом тільки доходи громадян, отримані в його границях; в інші — тільки доходи, отримані за межами штату; у третіх — усі види доходів2.)
2. Зовнішнє (міжнародне) — оподатковування, при якому зіштовхуються національні законодавства у визначенні об'єкта чи оподатковування платника, розглядаючи його як зобов'язану особу за аналогією з законодавством іншої держави.
26.3. Шляхи і методи усунення подвійного оподатковування
Усунення подвійного оподатковування може здійснюватися двома шляхами:
— односторонньо — зміною національного податкового законодавства;
— двусторонне (багатосторонньо) — на основі міжнародних угод, шляхом приведення у визначену відповідність національних податкових законодавств.
Для усунення подвійного оподатковування використовуються кілька методів.
1. Відрахування — обидві договірні країни обкладають доход податком, але за умови вирівнювання до рівня податку в країні з меншим розміром податку.
2. Звільнення — означає право на оподатковування визначеного виду доходу, що належить однієї з договірних сторін. При цьому перелічуються доходи, оподатковувані в одній країні і звільняються від обкладання в іншій.
3. Кредит (зовнішній податковий кредит) — залік сплачених податків за кордоном у рахунок внутрішніх податкових зобов'язань.
4. Знижка — розглядається податок, сплачений за кордоном, як витрати, на які зменшується сума доходів, що підлягають оподатковуванню1. Кредит і знижка дуже схожі, хоча між ними існує принципове розходження: кредит зменшує підлягаючий сплаті розмір податку, а знижка зменшує об'єкт оподатковування.
26.4. Міжнародний договір
як механізм усунення подвійного
оподатковування
Міжнародний договір є найважливішим джерелом міжнародного податкового права. Податкова угода (у даному виданні ми не зупиняємося на розходженнях договору, угоди, конвенції), як підкреслює С. Г. Пепеляев, має подвійну природу. Дійсно, з одного боку, воно регулюється міжнародним правом, з іншого боку, після його інкорпорації в національне податкове право стає елементом внутрішньодержавного податкового законодавства.
По юридичній чинності міжнародні податкові угоди бувають двох видів.
I. Які мають велику юридичну чинність у порівнянні з національними податковими законами. Так це є в Україні, Російській Федерації, де міжнародні договори мають велику юридичну чинність, чим національні закони, незалежно від того — чи раніш пізніше вони були прийняті (ст. 19 Закону України «Про систему оподатковування» від 18 лютого 1997 року № 77/97-ВР).
II. Які мають рівну юридичну чинність (США, Великобританія). Дана ситуація породжує масу протиріч, в основі яких лежить зіткнення окремих положень рівних по силі національних і міжнародних норм, хоча після твердження міжнародного договору він перетворюється в акт, рівний національному, і по особливостях використання мало чим відрізняється від знову прийнятого національного закону.
Міжнародні угоди, що регулюють податкові відносини, можна об'єднати в три групи.
1. Умовно податкові — угоди, у яких питання оподатковування регулюються поряд з іншими, не складовий предмет податкового чи фінансового права.
2. Загальподаткові — угоди, присвячені загальним, основним проблемам оподатковування між договірними країнами (угоди про усунення подвійного оподатковування).
3. Обмежено-податкові — угоди, що обмовляють застосування механізму оподатковування у відношенні конкретного виду податку, платника чи об'єкта оподатковування.
Реалізація задач податкових угод (усунення подвійного оподатковування і механізм цього процесу, захист національного платника, доступ договірних сторін до необхідної інформації) відбувається при розгляді чотирьох груп проблем:
а) сфери застосування договору;
б) закріплення конкретних видів податків за державами;
в) усунення подвійного оподатковування і механізм, його що забезпечує;
г) поводження договірних сторін.
Загальна податкова угода про усунення подвійного оподатковування доходів і капіталу (майна) звичайно складається з трьох частин: у першій частині встановлюється сфера дії угоди, у другий визначаються податкові режими, у третій передбачаються методи і порядок виконання угоди.
Перша частина складається, як правило, із двох статей, що визначають коло осіб, охоплюваних угодою, і податки, що перелічує, про які мова йде в угоді.
В другу частину включені статті, що регулюють межі юрисдикції кожної країни по обкладанню конкретних видів доходів і капіталу (майна). Ці статті можна умовно підрозділити на три групи: статті, що відносяться до доходів від «активної» діяльності (тобто зв'язаної з присутністю на території іншої держави); статті, що регулюють режим обкладання «пасивних» доходів; статті про оподатковування капіталу (майна). Крім того, сюди ж включені статті, що дають визначення деяких термінів, застосовуваних в угоді.
У третій частині згруповані статті, що визначають порядок відносин і співробітництва між компетентними органами по виконанню угоди. Також розміщені дуже важливі статті про погоджений між сторонами метод усунення подвійного оподатковування і статті про вступ у силу і припиненні дії угоди.
ОСОБЛИВА ЧАСТИНА
ГЛАВА 27
ПОДАТОК НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ
Поява податку на додану вартість в податкових системах було пов'язано з певним етапом розвитку економіки. Країни Європи перейшли на цей податок в основному в період з 1967 - 1973 роки після тривалого існування іншого оборотного оподатковування. В державах Західної Європи він з'явився як певний механізм, що гальмує споживання, на стадії значного зростання виробництва і припало це на період другої половини 50-х років ХХ ст. Відкриття податку на додану вартість належить М. Лоре (Франція), який 1954 р. представив схему його дії. Цей податок повинен був замінити податок з обороту. Повне його введення у Франції було завершено в 1968 р., а його поширення сприяло прийняття I і III директив Єдиного економічного співтовариства (1967 р.), відповідно до яких податок на додану вартість затверджувався основним непрямим податком для країн – членів цього Співтовариства. І на сьогодні основною ланкою бюджетної системи Франції є податок на додану вартість, що складає приблизно 45 % від усіх податкових надходжень.
Дебатами в Конгресі і визнанням недоцільності зміщення оподатковування в бік непрямого закінчилася спроба введення цього податку в Сполучених Штатах Америки. В даний час в федеральних доходах цієї країни переважають прямі податки (наприклад, податок на доходи фізичних осіб – приблизно 40%). Таке ж рішення було прийнято й у Японії.
На сучасному етапі податок на додану вартість є однією з найважливіших складових податкових систем 42 держав (17 європейських країн – члени Організації економічного співробітництва і розвитку). На долю цього податку приходиться приблизно 13,8% податкових надходжень бюджетів країн і 5,5% валового внутрішнього продукту. Перевага, що віддається податку на додану вартість в цих країнах, обумовлена тим, що цей податок забезпечує державі значні надходження, за його допомогою набагато краще оподатковувати послуги і звільняти засоби виробництва. Крім цього, його податковий механізм не дозволяє вільно ухилятися від оподатковування.
Податок на додану вартість (ПДВ ) є непрямим податком, який виступає часткою новоствореної вартості, входить до ціни реалізації товарів (робіт, послуг) і сплачується споживачем до Державного бюджету на кожному етапі виробництва товарів, виконання робіт, надання послуг.
Податок на додану вартість був введений в Україні лише на початку 90-х років. Справа в тому, що в податковій системі Радянського Союзу діяло два непрямих податки: податок з обороту і податок з продажу. Податок на додану вартість був введений в Україні Законом від 20 грудня 1991 р. «Про податок на додану вартість».