В случае применения предлагаемой схемы договорных связей налогообложение совместной деятельности участников расчетов с использованием банковских карт осуществляется с учетом следующих особенностей.
Обязанность по уплате налогов в случае наличия объектов обложения возникает у каждого участника исходя из установленной договором доли ,в реализуемых товарах (работах, услугах), подлежащих налогообложению.
При этом следует помнить, что в соответствии с п. 10 ст. 2 Закона РФ от 27 декабря 1991 года № 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций"' (с изм. и доп.), утратившим силу в данной части с 1 января 2002 года в связи с введением в действие гл. 25 ("Налог на прибыль организаций") части второй НК РФ, устанавливалось, что прибыль, получаемая в результате совместной деятельности, облагалась налогом на прибыль у участника платежной системы, действующего на основе договора о совместной деятельности, после ее распределения.
Вступившей в силу с 1 января 2002 года гл. 25 части второй НК РФ предусматриваются следующие особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора о совместной деятельности (простого товарищества).
Для фискальных целей по налогу на прибыль организаций передача налогоплательщиками имущества, в том числе имущественных прав, в качестве вкладов участников простого товарищества не является реализацией товаров (работ, услуг).
В случае если хотя бы одним из участников простого товарищества является российская организация либо физическое лицо, являющееся налоговым резидентом РФ, ведение учета доходов и расходов такого товарищества для целей налогообложение должно осуществляться российским участником простого товарищества независимо от того, на кого в соответствии с договором о совместной деятельности возложено ведение дел простого товарищества. Участник простого товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода доход каждого участника простого товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в доходе всего простого товарищества, полученном за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества. О суммах причитающихся (распределяемых) доходов каждому участнику простого товарищества участник, осуществляющий учет доходов и расходов, обязан сообщать каждому участнику этого простого товарищества в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом.
В соответствии с п. 4 ст. 278 части второй НК РФ, доходы, полученные от участия в простом товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в общем порядке.
Следует отметить, что при прекращении действия договора о совместной деятельности (простого товарищества) его участники при распределении дохода от деятельности простого товарищества не корректируют ранее учтенные ими при налогообложении доходы на доходы, фактически полученные ими при распределении дохода от деятельности простого товарищества.
Кроме того, при прекращении действия договора о совместной деятельности (простого товарищества) и возврате имущества участникам этого договора отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой это имущество ранее было передано по договору о совместной деятельности (простого товарищества), для целей налогообложения не признается убытком.
Что касается налога на добавленную стоимость, то п. 9 Инструкции ГНС России от 11 ноября 1995 года № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" предусматривалось, что товары (работы и услуги), созданные (приобретаемые) и реализуемые в рамках совместной деятельности, подлежат обложению НДС в установленном порядке. Вместе с тем нормами гл. 21 ("Налог на добавленную стоимость") части второй НК РФ, каких-либо особенностей налогообложения при выполнении договора о совместной деятельности не устанавливается.
Вместе с тем в соответствии со ст. 26 НК РФ участники договора простого товарищества могут исполнять обязанность по уплате налогов и сборов через одного уполномоченного ими участника платежной системы (уполномоченного представителя). В этом качестве, например, может выступать участник, являющийся процессинговой компанией (головной компанией платежной системы).
При определении порядка уплаты участниками платежной системы налога на имущество следует руководствоваться ст. 2 Федерального закона от 13 декабря 1991 года № 2030-1 "О налоге на имущество предприятия" (с изм. и доп.). Каждый из субъектов расчетов с банковскими картами в целях налогообложения будет учитывать имущество, внесенное в качестве вклада, а также долю в имуществе, созданном в ходе совместной деятельности, и уплачивать налог самостоятельно исходя из стоимости принадлежащего ему имущества1.
(Кроме того, в договоре должно быть оговорено, что в соответствии со ст. 1043 ГК РФ продукция, создаваемая в процессе деятельности простого товарищества, не является общей долевой собственностью его участников.
Правовые проблемы налогообложения участников электронных расчетов, осуществляемых с использованием банковских карт в процессе
(электронной экономической деятельности
Последовательно выявим и рассмотрим основные правовые проблемы Недостатки действующих актов законодательства РФ о налогах и сборах в части налогообложения электронных расчетов осуществляемых с использованием банковских карт. Представляется, что в качестве основных налогов, обязанность по уплате которых возникает у субъектов правоотношений в сфере электронных расчетов, следует рассматривать: налог на прибыль организаций, налог на доходы физических лиц, налог на добавленную стоимость (НДС) и налог с продаж (НсП).
Как известно, до введения в действие соответствующей главы части второй Налогового кодекса РФ порядок налогообложения прибыли (дохода) организаций определялся в соответствии с Законом РФ от 27 декабря 1991 года № 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изм. и доп.)2.
В соответствии со ст. 1 и 13 Федерального закона от 6 августа 2001 года № 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"3 с 1 января 2002 года налогообложение прибыли юридических лиц (организаций) осуществляется в соответствии с гл. 25 ("Налог на прибыль организаций") части второй НК РФ.
Названная глава Налогового кодекса РФ следующим образом определяет круг фискально-обязанных лиц по данному налогу: "Налогоплательщиками налога на прибыль организаций (далее в настоящей главе -налогоплательщики) признаются: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации" (ст. 246).
Применительно к электронным расчетам, осуществляемым с использованием банковских карт, обязанность по уплате налога на прибыль возникает у участников расчетов, выступающих в качестве: процессинго-вой компании, процессингового центра (юридического лица, осуществляющего итоговый процессинг по поручению процессинговой компании), участвующих в организации функционирования платежной системы кредитных организаций (расчетный агент, эквайрер, эмитент), а также организаций и индивидуальных предпринимателей, участвующих в функционировании платежной системы электронных расчетов, осуществляемых с использованием банковских карт в качестве предприятия торговли (услуг).
В соответствии со ст. 247 части второй НК РФ объектом обложения по данному налогу для них будет выступать вся "прибыль, полученная налогоплательщиком". При этом в соответствии с положениями названной статьи части второй Налогового кодекса РФ, объем понятия прибыли для целей налогообложения рассматриваемым налогом различается в зависимости от страны регистрации (происхождения) юридического лица. Так, прибылью признается:
- для российских организаций - полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с положениями ст. 252 - 252 части второй НК РФ;
- для иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученный через эти постоянные представительства доход, уменьшенный на величину понесенных данным постоянным представительством расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 части второй НК РФ;
- для иностранных организаций, получающих доходы от источников в Российской Федерации, - доход, полученный от источников в Российской Федерации. При этом доходы данной категории налогоплательщиков определяются в соответствии со ст. 309 части второй НКРФ.
Применительно к участникам электронных расчетов это, в частности, позволяет выявить следующие правовые проблемы.
Как известно, в силу трансграничности глобальной компьютерной сети Интернет и в целом систем электронных расчетов отношения, формирующиеся в процессе осуществления электронной экономической деятельности, как правило, отягощены наличием в них так называемого "иностранного элемента". Между тем проблема юрисдикции в рамках глобальной компьютерной сети Интернет на данный момент является неразрешенной и, как справедливо указывают К. Браун и С. Кайа, "не ^ожет быть урегулирована самостоятельно ни в одном государстве, исходя только из существующих норм национального законодательства. Решение этой проблемы возможно лишь принятием соответствующей международной конвенции"'.