Полезной процедурой проверки может стать также логический анализ отдельных операций клиента. Логический анализ может быть использован, если, например, нормативная база не дает ответа на вопрос о законности проведения какой-либо операции, т. е. с точки зрения буквы закона, тогда аудитор должен обдумать целесообразность данной операции с точки зрения здравого смысла. Однако логическому анализу в данном случае должны предшествовать нормативный и научный анализ.
Кроме вышеперечисленных методов и приемов в аудиторской практике могут быть использованы другие способы получения аудиторских доказательств. К ним относятся: пересчет (проверка арифметических расчетов клиента); проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственный операций; прослеживание; сканирование; подготовка альтернативного баланса.
Пересчет заключается в проверке арифметической точности источников документов и бухгалтерских записей и в выполнении независимых подсчетов. Пересчет, как правило, осуществляется выборочно в соответствии с требованиями российского аудиторского стандарта «Аудиторская выборка«.
Проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций означает контроль за учетными работами, выполняемыми бухгалтерией. Информация считается достоверной только в том случае, если она получена непосредственно в момент исследования операций.
Прослеживание (трассирование) представляет собой процедуру, в ходе которой аудитор проверяет некоторые первичные документы, проверяет отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию счетов и убеждается в том, что соответствующие хозяйственные, операции правильно или неправильно отражены в бухгалтерском учете.
Сканирование означает изучение нетипичных операций, отраженных в документации клиента. Сканирование в аудиторской практике применяется по направлению, например, сканировать кредитовые записи счетов расходов и подтвердить их данными первичных документов. Цель сканирования — найти что-либо нетипичное.
Подготовка альтернативного баланса используется для получения доказательств о реальности и полноте отражения в учете готовой продукции (работ, услуг) путем составления баланса израсходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции (работ, услуг). Это позволяет аудиторской организации выявить отклонения от нормативного расхода сырья, материалов и выхода продукции (работ, услуг) и тем самым убедиться в достоверности исчисления финансового результата.
В процессе аудиторской проверки для получения аудиторских свидетельств и доказательств аудиторского заключения целесообразно осуществлять процедуры с использованием независимых тестов и тестов на соответствие. Эти тесты могут быть разработаны заранее или установлены в стандартной форме.
Независимые тесты предназначены для проверки операций и остатков на счетах, а также для осуществления других процедур с целью получения сведений о полноте, правильности и законности операций, содержащихся в бухгалтерских записях и финансовой отчетности.
Тесты на соответствие применяются для проведения проверки с целью выявления соответствия процедур внутреннего контроля установленным нормам.
Абсолютно все аудиторские тесты классифицируются в соответствии с процедурой их осуществления.
Ротационные тесты представляют собой процедуры, в соответствии с которыми объекты, подлежащие аудиторской проверке, выбираются аудитором поочередно, на принципах ротации. Выборка, как правило, осуществляется произвольно.
Глубинные тесты представляют собой определенную выборку операций, проверяемых на всех стадиях соответствующего учетного цикла.
Тесты слабых мест (по болевым местам) предназначены для проверки конкретного аспекта внутреннего контроля, где предполагаются ошибки. При установлении несостоятельности внутреннего контроля базу проверки следует расширить.
Направленные тесты применяются с целью последовательного контроля за осуществлением операции.
Сквозные тесты — это ограниченная форма глубинного теста, используемая, например, для характеристики системы учета.
Большое значение для получения аудиторских свидетельств имеет выборочный метод исследования (обследования). Оно может быть статистическим, при котором характеристика всей совокупности фактов дается по некоторой их части, отобранной случайно. При этом для определения размеров выборки, оценки выборочного обследования и размеров возможного риска используются теория вероятности и методы математической статистики. Здесь могут быть использованы также экономико-математические методы исследования.
Практикуется также оценочное обследование, т. е. нестатистический метод выборочной проверки. Здесь выборка может быть как случайной, так и неслучайной, но при этом дальнейшая обработка выборки с применением теории вероятности не производится.
Различают два вида выборочных проверок: выборочные проверки для тестирования процедур внутреннего контроля и выборочные проверки оборотов и сальдо-счетов.
Проверки первого вида по своей сути относятся к проверкам по качественным признакам, а проверка второго вида — к проверкам по количественным, стоимостным признакам. Общим для обоих видов проверок является генеральная совокупность, представляющая собой набор всех элементов проверяемого счета, из которых в определенном порядке осуществляется выборка. Генеральная совокупность и выборка из нее должны соответствовать конкретным (контрольным) направлениям проверки. Важное значение имеет также определение необходимости и достаточного количества элементов выборки.
Аудиторское выборочное обследование необходимо проводить последовательно: планирование выборки, отбор объектов для тестирования, проверка объектов, оценка результатов тестирования.
Результаты выборочного обследования отражаются в специальных таблицах (регистрах), где указываются: цель аудита; способы определения генеральной совокупности и единицы выборки, размера выборки, выявления ошибок, использованный метод отбора объектов для обследования; характеристики отобранных объектов, проведенные тесты, заключение по результатам выборки и дальнейшие действия (по мере необходимости). Выборку данных из проверяемой совокупности и оценку результатов полученной информации необходимо осуществлять в соответствии с требованиями российского стандарта аудиторской деятельности «Аудиторская выборка».
Для получения аудиторских свидетельств большое значение имеет методика аудита с использованием компьютеров. Относительно недавно в практику компьютерного аудита вошли два новых понятия: «аудиторская проверка без использования компьютерной техники» и «аудиторская проверка с использованием компьютера».
Аудиторский подход в соответствии с первым понятием базируется на воспринимаемом визуально фактическом материале, таком, как исходные данные, распечатки отчетов об ошибках, сведения по этапам контроля и подробные распечатки выходных данных. Второе понятие связано с аудиторской проверкой простых компьютерных систем, при котором используют аппаратные и программные средства проверяемой организации. При этом необходимо иметь компьютерные программы, используемые для проверки содержания файлов клиента; контрольные данные, применяемые аудитором с целью проверки функционирования компьютерных программ клиента. Процедуры сбора информационного материала включают: наблюдение за проводимым клиентом контролем; проверку его документальных свидетельств; повторный контроль; проверку отдельных частей программы; проверку общего контроля.
Особенно эффективно использование компьютеров и программного обеспечения аудита при выборочном обследовании и аналитической проверке.
Эффективным приемом для получения аудиторских свидетельств является использование ПК с пакетами прикладных программ. Особую роль среди этих программ играют табличные процессоры, в основе которых лежит «электронная» модель обычной таблицы, разделенной на столбцы (колонки), строки и клетки. Применение электронных таблиц создает возможность составления программ проверок. Для этого аудитору следует выбрать нужные клетки таблицы, определить необходимые данные, вводить, редактировать, формировать, и т.д. действия, которые должны быть выполнены для получения выходной информации. В модели табличные данные могут быть представлены числами и текстами, формулами, функциями и другими операциями с данными.
Табличный процессор не только позволяет быстро пересчитывать таблицу, выполняя довольно сложные расчеты, но и дает возможность аудитору анализировать проблемы и делать соответствующие выводы.
В настоящее время многие аудиторы используют экспертные системы в проведении аудита. Экспертные системы представляют собой компьютерные программы, используемые уникальные методы программирования с целью представления информации пользователю. Они используются при планировании аудита, проверок и подготовке заключений финансовых отчетов.
Экспертные системы оказывают воздействие при изучении системы внутреннего контроля, сборе фактических данных о системе контроля, деталях хозяйственных операций, остатках средств на счетах, помогают оценить риск аудита, уточнить его данные, с их помощью осуществляется экономический анализ. Системы подтверждают аудитору, что все его требования были удовлетворены.