П(С)БУ определяет основные средства как материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам иди для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования которых больше одного года.
Таким образом, согласно П(С)БУ 7 выделяют несколько критериев отнесения объектов к основным средствам: объект бухгалтерского учета должен быть признан активом; использоваться для четко определенных целей; иметь ожидаемый срок полезного использования больше одного года или операционного цикла; иметь физическую форму - быть материальным активом.
Такие критерии соответствуют критериям, приведенным в Международном стандарте финансовой отчетности 16 «Основные средства». Однако существуют также некоторые отличия. Так, в соответствии с МСФО 16 основными средствами считаются активы, которые соответствуют таким критериям:
· материальность (наличие физической формы);
· сфера действия (содержатся предприятием для использования в процессе производства либо для поставки товаров или услуг, для сдачи в аренду другим лицам иди для административных целей);
· продолжительность ожидаемого срока использования (может использоваться больше одного учетного периода).
В отличие от определения, приведенного в П(С)БУ 7 в этом определении нет никаких «социально-культурных функций».
В связи с этим можно сделать вывод, что не все основные средства являются активами, а затраты на приобретение основных средств, использование которых не приведет к получению экономической выгоды должны отражаться в составе затрат периода приобретения. Это подтверждает еще один пример. Стоимость основных средств, признанных активами, амортизируется, т.е частями включается в себестоимость продукции или относится к административным и другим затратам нескольких периодов. Такая амортизация экономически обоснована. Возникает вопрос, есть ли смысл тратить трудовые и материальные ресурсы на распределение затрат, которые никогда не приведут к получению дохода и которые для собственников первоначально являются именно затратами? До сих пор остается нерешенным.
Учет основных средств для потребностей налогообложения регулируется Законом Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.94г. №334\94-ВР (в редакции от 22.05.97г. №283\97-ВР) с изменениями и дополнениями (далее- Закон №283). В этом Законе указано, что под термином «основные фонды» следует понимать материальные ценности, которые предназначены налогоплательщиком для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика на протяжении периода, который превышает 365 календарных дней с даты введения в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом.
Необходимо заметить, Законом №283 также устанавливает определенные критерии отнесения объектов бухгалтерского учета к основным фондам(средствам). К таким критериям относится материальность, т.е наличие физической формы, цель приобретения объектов бухгалтерского учета - объекты должны быть предназначены для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика, срок использования - 365 календарных дней с даты введения в эксплуатацию, постепенное уменьшение стоимости таких объектов в связи с физическим или моральным износом.
Таким образом, одним из основных критериев отнесения объектов к основным средствам в соответствии с национальным законодательством является их материальность, т.е наличие физической формы. С этим критерием необходимо согласиться. Поскольку с развитием общества возникают разные объекты учета, в частности такие объекты учета, как нематериальные активы, финансовые активы, их следует разграничивать и к основным средствам включать лишь материальные средства.
Поскольку для отнесения материального объекта к основным средствам объект должен быть признан активом, то он может приносить экономические выгоды в будущем. В утвержденных на сегодня П(С)БУ не приведено понятие «экономическая выгода». Для раскрытия содержания этого понятия нужно руководствоваться Концептуальной основой МСБУ. В соответствии с п.53 Концептуальной основы будущая экономическая выгода - это потенциал, который может содействовать поступлению на предприятие, непосредственно или оприходовано, денежных средств или их эквивалентов. Отсутствие законодательного определения понятия «экономическая выгода» приводит к недоразумениям и противоречиям, что, в свою очередь, усложняет бухгалтерский учет основных средств.
Кроме того, возникает вопрос, в какой последовательности необходимо признавать основные средства: сначала признавать активом, а затем основным средством, или наоборот? То есть может ли возникнуть ситуация, когда объект, признанный основным средством, не будет признан активом. Этот вопрос также остается неурегулированным.
Как П(С)БУ 7 «Основные средства», так и Закон №283 устанавливают такой критерий отнесения объектов к основным средствам, как продолжительность использования. Однако если Закон устанавливает его предел на протяжении 365 календарных дней, то П(С)БУ 7 допускает случаи, когда объект с ожидаемым сроком использования больше одного года не является основным средством. Такие случаи имеют место, если продолжительность операционного цикла предприятия превышает один год. Проведенные расхождения указывают на несовершенство законодательной нормативной базы по вопросам учета основных средств. Поэтому для более точного учета и сопоставимости показателей отчетности по основным средствам необходимо разработать единые критерии относительно продолжительности их использования.
В Украине такой критерий на законодательном уровне не установлен. Однако в соответствии с П(С)БУ 7 предприятия могут самостоятельно устанавливать стоимостные признаки предметов, которые входят в состав малоценных необоротных активов. Это, по моему мнению, является положительным моментом, поскольку в современных условиях нестабильности национальной экономики стоимостной критерий будет только мешать развитию бухгалтерского учета. Необходимо заметить, что стоимостной предел, по которому следует относить объекты бухгалтерского учета к основным средствам, должен определяться исключительно предприятием на уровне учетной политики.
Кроме того, следует обратить внимание на такой критерий, как оборотность активов. Так, в Балансе предприятия основные средства в прочие необоротные материальные активы отражаются в разделе 1 «Необоротные активы», т.е предусмотрен такой критерий отнесения объектов к основным средствам, как оборотность.
Следует отметить, что введение П(С)БУ термина «необоротные активы» и название в Балансе раздела 1 «Необоротные активы» являются некорректными, поскольку они не отражают реальной сути экономических явлений.
Оборотные активы в процессе производства свою стоимость однократно передают на созданную продукцию в пределах одного операционного цикла.
Необоротные активы, наоборот, используются в процессе производства продолжительное время и свою стоимость постепенно переносят на созданный с помощью них продукт. Стоимость необоротных активов возмещается по мере реализации продукции, выручка от которой включает часть стоимости необоротных активов. То есть необоротные активы в процессе производства также оборачиваются, однако промежуток времени, на протяжении которого они оборачиваются превышает один операционный цикл предприятия. Таким образом, необоротные и оборотные активы в процессе использования находятся в обороте, и только порядок их отражения неодинаковый.
Заключение
Выполнив данную научную работу, можно сделать вывод, что поставленная цель была достигнута. Для достижения этой цели были выполнены задачи, перечисленные во введении, т.е была рассмотрена классификация основных средств и изучена их экономическая сущность, также была обнаружена основная проблема признания основных средств в бухгалтерском и налоговом учете и возможные пути ее решения.
Из приведенного исследования вытекает, что процедура признания объектов учета, в частности основных средств, довольно сложна и противоречива. Недостатки национального законодательства в сфере бухгалтерского учета и налогообложения создают препятствия для стандартизации и гармонизации бухгалтерского учета вообще и учета основных средств в частности. Поэтому вопрос признания объектов основных средств требует дальнейшего исследования, прежде всего в части объединения бухгалтерского учета и учета потребностей налогообложения.
Следует отметить, что полное объединение методик бухгалтерского и налогового учета вообще невозможно, поскольку они имеют разные цели. Целью бухгалтерского учета является предоставление достоверной информации и финансовом состоянии предприятия для потенциального инвестора. Налоговый учет выполняет фискальные и регуляторные функции в интересах государства. Поэтому определенные расхождения между этими видами учета будут существовать всегда.
В настоящее время на законодательном уровне существует ряд противоречий, это утверждение касается проблем признания основных средств в бухгалтерском и налоговом учете. Суть проблемы состоит в том, что признание основных средств по разному трактуется в бухгалтерском и налоговом учете. Для решения выявленных проблем необходимо законодательное урегулирование данных вопросов.
Таким образом, реальное упрощение учета основных средств, по моему мнению, возможно лишь при условии принятия на законодательном уровне данных бухгалтерского учетаза основу при формировании показателей налогового учета.