Приклад 2
Чистий прибуток за рік - 50000 грн (у т. ч. прибуток І кварталу - 300000 грн, у ІІ - ІV кварталах отримано загальний збиток 250000 грн).
Частка прибутку за рік - 45000 грн.
Статутом передбачено спрямування 40% чистого прибутку (20000 грн) на розвиток виробництва. Проте це є неможливим, бо залишок чистого прибутку після сплати частки прибутку становить: 50000 - 45000 = 5000 грн.
Якщо виходити із залишку чистого прибутку, то сума сформованого фонду розвитку виробництва становитиме: 5000 грн х 40% = 2000 грн.
Матеріальне заохочення
Згідно з Положенням N 1213, спрямування прибутку на матеріальне заохочення відображається в обліку записом Д-т 443 К-т 66 “Розрахунки за виплатами працівникам”. Цей напрям розподілу прибутку є, на погляд автора, найбільш сумнівним з позиції П(С) БО. Адже, зокрема, відповідно до п.5 - 8 П(С) БО 26 “Виплати працівникам”, заохочувальні виплати належать до поточних виплат працівникам і визнаються зобов’язаннями або забезпеченнями. А згідно з п.23 П(С) БО 16 “Витрати”, заробітна плата за окладами й тарифами, премії та заохочення, матеріальна допомога включаються до складу економічного елемента “Витрати на оплату праці”, які підлягають групуванню та обліку за місцем їх утворення (собівартість, адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати в установленому порядку). Отже, всі виплати працівникам є поточними і за чинними П(С) БО підлягають включенню до складу витрат звітного періоду.
До речі, звичка деяких бухгалтерів на порушення зазначених П(С) БО відносити “невалововитратні” витрати у дебет рахунка 443 лише нині почала забуватися (на практиці такі помилки вже майже не трапляються), - ось як Мінфін змінює для підприємств держсектора “правила гри”, передбачаючи можливість нарахування зобов’язань із виплат працівникам за рахунок прибутку!
При цьому практичну позицію Мінфіну зрозуміти можна: не віднесені до складу витрат звітного періоду нарахування виплат працівникам призводять до завищення чистого прибутку, а отже, до збільшення сум “держдивідендів” (це слід мати на увазі бухгалтерам при застосуванні фонду матзаохочення). Проте Мінфін чомусь забув про нарахування на заробітну плату (ПФ та фонди соціального страхування), які виникають при визнанні зобов’язань перед працівниками з оплати праці. Адже на практиці всі виплати, відображені на рах.66, сприймаються представниками цих фондів як об’єкт обкладення відповідними зборами.
Які ж виплати працівникам можна нараховувати за рахунок прибутку? Припускаючи, що Положення N 1213 є спеціальним нормативним актом, який містить норми для обмеженого кола суб’єктів, а тому має пріоритет над національними стандартами (простіше кажучи, закривши очі на вищенаведені положення П(С) БО), автор пропонує вважати такими виплати працівникам, які у податковому обліку не відносяться до складу валових витрат (наприклад нецільової благодійної матеріальної допомоги, що не обкладається ПДФО, оплати передбачених колективним договором додаткових відпусток понад тривалість, визначену чинним законодавством, тощо). У разі якщо на ці виплати слід нарахувати внески до фондів, то їх треба відносити також у дебет рах.443. Адже внески на виплати, що не включаються до складу валових витрат, також не можна відносити до їх складу (пп.5.7.1 Закону про прибуток).
При здійсненні цих операцій виникають й інші непорозуміння, адже запропоноване Мінфіном проведення, по суті, означає збільшення зобов’язань перед працівниками. По-перше, такі нарахування можуть бути лише персоніфікованими, по-друге, автоматизація обліку призведе до того, що їх суми “вилізуть” в усіх зарплатних звітах (ПФ, ФСС тощо). Незрозумілим з огляду на це є й те, який прибуток підлягає розподілу - поточного чи попереднього року. Тож можливий практичний вихід із ситуації - ігноруючи мінфінівське проведення, відображати за рахунок використання прибутку створення неперсоніфікованого фонду - резерву (Д-т 443 К-т 474), і лише після цього, у міру потреби, - використання шляхом нарахування зобов’язань із виплат працівникам (Д-т 474 К-т 663) та перед ПФ і фондами соціального страхування (Д-т 474 К-т 65).
Відображення у звітності
Інформація про розподіл прибутку відображається у фінансовій звітності підприємства у звіті про власний капітал (форма N 4) річної фінансової звітності (рядки 140 - 170: графа 8 - зменшення прибутку, графи 3 - 7 - збільшення відповідних показників). Звичайно, наведені операції впливають і на показники балансу підприємства:
- спрямування прибутку на формування ФРВ, збільшення резервного та іншого додаткового капіталу збільшує відповідну статтю розділу І пасиву “Власний капітал” за рахунок зменшення рядка “Нерозподілений прибуток”;
- спрямування прибутку на виплату “держдивідендів” та матеріальне заохочення зменшує лише показник невикористаного прибутку (за умови, що платежі не сплачено, у балансі підприємства відображаються зобов’язання перед працівниками чи учасниками (бюджетом) на відповідну суму).
Інформацію про призначення та умови використання кожного елемента власного капіталу, згідно з п.18 П(С) БО 5 “Звіт про власний капітал”, розкривають у примітках (пояснювальних записках) до фінансових звітів.
У податковій звітності розподіл прибутку не відображають (крім нарахування та виплат “держдивідендів”, інформація про які наводиться у Декларації про прибуток та спеціальному розрахунку (докладніше читайте в одному з наступних номерів “ДК”).
Приклад 3
1. Залишки на рахунках бухобліку на 31.12. 2006 р. (і 01.01. 2007 р) та їх відображення у балансі (розділ І “Власний капітал” пасиву) становили (див. таблицю 1).
Таблиця 1
Відображення у балансі залишків на рахунках бухобліку
на 31.12. 2006 р. та 01.01. 2007 р. (умова до прикладу 3) (тис. грн)
| Рахунок бухобліку | Стаття балансу | Код рядка балансу | Сума |
| 40 | Статутний капітал | 300 | 13000 |
| Пайовий капітал | 310 | - | |
| Додатковий вкладений капітал | 320 | - | |
| 42 | Інший додатковий капітал | 330 | 1600 |
| Резервний капітал | 340 | - | |
| 44 | Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) | 350 | 160 |
| Неоплачений капітал | 360 | - | |
| Вилучений капітал | 370 | - | |
| Усього за розділом I пасиву балансу: | 380 | 14760 |
2. За 2007 рік отримано чистого прибутку 20000 грн, у т. ч. по кварталах: І - 19000 грн, ІІ - 6000 грн, ІІІ - 2000 грн, ІV - збиток 7000 грн.
3. Протягом року нараховано за результатами щоквартальної господарської діяльності частку прибутку за рік - 4050 грн, у т. ч. по кварталах: І - 2850 грн, ІІ - 900 грн, ІІІ - 300 грн.
4. Протягом року з дозволу органу управління нараховано за рахунок прибутку виплат працівникам, які у податковому обліку не включаються до валових витрат (матеріальне стимулювання) - 1000 грн, внесків до ПФ та фондів соціального страхування - 368,60 грн.
5. Статутом передбачено спрямування 40% чистого прибутку (8000 грн) на виробничий розвиток (на початок року невикористаного ФРВ немає).
Амортизація необоротних активів за рік - 14000 грн.
Придбано необоротних активів протягом року (оборот за рах.15) - 15000 грн.
Використання ФРВ: 15000 - 14000 = 1000 грн.
Бухгалтерські проведення наведено у таблиці 2.
Відображення результатів операцій у Звіті про власний капітал наведено на зразку 2.
Таблиця 2
Визначення та використання прибутку за умовами прикладу 3
| N з/п | Зміст господарської операції | Розрахунок суми | Сума, грн | Бухгалтерський облік | |
| Д-т | К-т | ||||
| 1. | За результатами визначення фінансового результату за 2007 рік віднесено суму прибутку на нерозподілений прибуток | 19000 + 6000 + 2000 - 7000 | 20000 | 79 | 441 |
| 2. | Нарахування зобов’язань з відрахувань частки прибутку, яка належить до сплати до відповідного бюджету протягом року (проведення здійснюється щокварталу) | 2850 + 900 + 300 | 4050 - сума за рік | 443 | 671 |
| 3. | Спрямування прибутку до ФРВ | 20000 х 40% | 8000 | 443 | 4261 |
| 4. | Спрямування коштів на матеріальне заохочення | - | 1000 | 443 | 663 |
| 5. | Нарахування внесків до ПФ та ФСС з коштів, спрямованих на матеріальне стимулювання | - | 368,60 | 443 | 65 |
| 6. | Утримано податки та внески до ФСС зі сум матеріального заохочення | Умовно | 170 | 663 | 641,65 |
| 7. | Виплачено матеріальне заохочення через касу або платіжні картки | 1000 - 170 | 830 | 663 | 301,311 |
| 8. | Перераховано з поточного рахунка внески до ФСС та податки зі сум матеріального заохочення | 368,60 + 170 | 538,60 | 641,65 | 311 |
| 9. | Перераховано до бюджету частку прибутку | - | 4050 | 671 | 311 |
| 10. | Перераховано до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток при виплаті дивідендів | 4050 х 25% | 1012,50 | 641 | 311 |
| 11. | Відображено в обліку результатів використання прибутку в 2007 році | 4050 + 8000 + 1000 + 368,60 | 13418,60 | 441 | 443 |
| 12. | Відображено в обліку використання ФРВ | - | 1000 | 4261 | 4262 |
Зразок 2
Звіт про власний капітал за 2007 рік (форма N 4, витяг) (тис. грн)
| Стаття | Код рядка | Статутний капітал | Інший додатковий капітал | Резервний капітал | Нерозподілений прибуток | Разом |
| 1 | 2 | 3 | 6 | 7 | 8 | 11 |
| Скоригований залишок на початок року | 050 | 13000 | 1600 | 160 | 14760 | |
| ... | ||||||
| Чистий прибуток (збиток) за звітний період | 130 | 20,0 | 20 | |||
| Розподіл прибутку: | ||||||
| Виплати власникам (дивіденди) | 140 | -4,0 | -4,0 | |||
| Спрямування прибутку до статутного капіталу | 150 | |||||
| Відрахування до резервного капіталу | 160 | |||||
| Формування іншого додаткового капіталу (фонд розвитку виробництва) та спрямування прибутку на матеріальне заохочення | 170 | 8,0 | -9,4 | -1,4 | ||
| ... | ||||||
| Разом змін в капіталі | 290 | 8,0 | 6,5 | 14,5 | ||
| Залишок на кінець року | 300 | 13000 | 1608,0 | 166,5 | 14774,5 | |
Нормативна база
Господарський кодекс України.
Положення про порядок бухгалтерського обліку окремих активів та операцій підприємств державного, комунального секторів економіки і господарських організацій, які володіють та/або користуються об’єктами державної, комунальної власності, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 19.12. 2006 р. N 1213.