Дебет счета 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",
Кредит счета 83 "Добавочный капитал" - 840 руб. ((31,7744 руб. - 31,7408 руб.) х 25 000 долл.) - отражена положительная курсовая разница.
Теперь рассмотрим порядок налогового учета курсовых разниц. Для целей налогообложения прибыли они относятся на внереализационные доходы или расходы (подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ и п. 11 ст. 250 НК РФ). Если ООО "Авторесурс Бид"признает доходы и расходы для целей налогообложения методом начисления, оно должно пересчитывать курсовые разницы на последний день текущего месяца (подп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ и подп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).
30.11.2004 г. в составе внереализационных доходов организация учтет положительную курсовую разницу в сумме 1513 руб. ((31,7408 руб. - 31,6803 руб.) х 25 000 долл.) и в сумме 765 руб. ((31,7109 руб. - 31,6803 руб.) х 25 000 долл.) (п. 8 ст. 271 НК РФ).
Курсовая разница, возникающая при формировании уставного капитала организации, - это разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте (исчисленной по курсу Банка России на дату поступления суммы вкладов), и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах.
Учет курсовых разниц должен вестись в соответствии с п. 14 ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте".
Денежные средства, поступившие от учредителей в счет вклада в уставный капитал, не учитываются в составе доходов при расчете налога на прибыль. При этом разница между номиналом размещаемых акций и стоимостью получаемого имущества (денежных средств) не признается прибылью (убытком) для целей налогообложения прибыли. В связи с этим возникающие положительные и отрицательные курсовые разницы от переоценки задолженности иностранного учредителя не учитываются при расчете налога на прибыль.
2.5. Учет вкладов уставный капитал неденежными средствами
2.5.1. Вклад в уставный капитал основными средствами
При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться независимый оценщик, если иное не установлено федеральным законом. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями и советом директоров (наблюдательным советом) общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком [12, п.3 ст.34].
Для ООО законодательством установлены иные требования для оценки доли участников. Так, если номинальная стоимость (увеличение номинальной стоимости) доли участника общества в уставном капитале ООО, оплачиваемой неденежными средствами, составляет более 200 МРОТ, установленного федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации общества, то такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком.
Согласно п. 2 ст. 15 Закона N 14-ФЗ номинальная стоимость (увеличение номинальной стоимости) доли участника общества, оплачиваемой таким неденежным вкладом, не может превышать сумму оценки вышеуказанного вклада, определенную независимым оценщиком.
В бухгалтерском учете учредителя (участника) взнос в уставный капитал должен отражаться по остаточной стоимости основных средств. Так, в соответствии с п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания), основные средства, передаваемые в счет вклада в уставный капитал, оцениваются по остаточной стоимости. Переоценка основных средств должна проводиться в отношении всей группы однородных объектов основных средств [25, п.15; 20, п.85,43].
Таким образом, изменение балансовой стоимости отдельных объектов основных средств на основании данных независимых оценщиков не отражается.
Вклад в уставный капитал учреждаемой организации должен учитываться в оценке согласно учредительным документам.
Табл.2.1
Отражение вклада в уставный капитал основными средствами
| Дебет счета | Кредит счета | Наименование хозяйственной операции | Оценка |
| У учредителя (участника) | |||
| 01 | 01 | Отражены основные средства, переданные в уставный капитал | По первоначальной стоимости |
| 02 | 01 | Отражена амортизация по основным средствам, переданным в уставный капитал | Сумма начисленной амортизации |
| 58 | 01 | Отражен взнос в уставный капитал | По остаточной стоимости основных средств |
| У учреждаемой организации | |||
| 75 | 80 | Отражена задолженность учредителя по взносу в уставный капитал | В оценке, согласованной учредителями |
| 08 | 75 | Вклад в уставный капитал внесен основными средствами | В оценке, согласованной учредителями |
| 01 | 08 | Основные средства введены в эксплуатацию | В оценке, согласованной учредителями |
В бухгалтерском учете учредителя операции по выбытию основных средств, по мнению автора, могут отражаться без использования счета 91 "Прочие доходы и расходы". Это обусловлено тем, что вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций не признаются расходами [28, п.3].
В какой оценке должны отражаться полностью самортизированные основные средства и основные средства стоимостью менее 10 000 руб., приобретенные до 1 января 2006 г., при их внесении в уставный капитал организации?
Если в уставный капитал вносятся полностью самортизированные основные средства и основные средства стоимостью не более 10 000 руб., в бухгалтерском учете учредителя и учреждаемой организации вклад в уставный капитал будет отражен в сумме, согласованной учредителями, по дебету счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", но не выше стоимости, определенной независимым оценщиком.
В данном случае если руководствоваться Методическими указаниями, то остаточная стоимость основных средств будет равна нулю. А финансовые вложения должны быть оценены в денежном выражении.
Операции при внесении вклада в уставный капитал организации нематериальными активами, МПЗ, ценными бумагами должны отражаться в оценке, определенной независимым оценщиком.
Нормы, закрепленные п. 85 Методических указаний, применимы только в отношении основных средств. При внесении взноса в уставный капитал иным имуществом (отличным от основных средств) следует руководствоваться ПБУ 19/02.
2.5.2. Вклад в уставный капитал прав владения и пользования имуществом
Такая форма внесения взносов в уставный капитал не очень распространена, возможно поэтому у бухгалтера возникает много вопросов по отражению операций в бухгалтерском учете.
Помимо основных средств, нематериальных активов и иных материальных ценностей вкладом в уставный капитал могут быть и имущественные права. Вкладом в имущество хозяйственного товарищества или общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права, либо иные права, имеющие денежную оценку [1, ст.66].
Cобственнику принадлежат права владения, пользования и распоряжения своим имуществом. По своему усмотрению он вправе совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом [1, ст.209].
Передачу прав владения и пользования имуществом можно рассматривать как разновидность договора аренды. По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование [2, ст.606]. Рассмотрим отражение операций в бухгалтерском учете на примере.
Пример 2.4. ЗАО «ГК Авторесурс» передает взнос в уставный капитал организации права пользования на производственное оборудование сроком на 7 лет. Права пользования передаваемого оборудования оценены независимым оценщиком в 2 млн руб. Оценка производилась по каждому объекту основных средств. Право собственности на оборудование остается у ЗАО «ГК Авторесурс».
Денежной оценкой финансовых вложений в уставный капитал является капитализированная сумма амортизационных отчислений по оборудованию, право пользования на которое передано в уставный капитал организации, рассчитанная исходя из установленного учредительным договором срока прав пользования.
Табл.2.2.
Отражение вклада в уставный капитал правами пользования
| Дебет счета | Кредит счета | Наименование хозяйственной операции | Оценка, руб. |
| У учредителя (участника) | |||
| 58 | 83 | Отражен вклад в уставный капитал организации | 2 000 000 |
| 91 | 02 | Отражено начисление амортизации по оборудованию | Ежемесячно согласно установленным нормам |
| 83 | 84 | Отражено уменьшение добавочного капитала | Ежемесячно с учетом срока, на который переданы права пользования |
| У учреждаемой организации | |||
| 75 | 80 | Отражена задолженность учредителя по взносу в уставный капитал | 2 000 000 |
| 08 | 75 | Вклад в уставный капитал внесен правами пользования | 2 000 000 |
| 04 | 08 | Отражены права пользования оборудованием | 2 000 000 |
| 05 | 04 | Отражено уменьшение прав пользования оборудованием | 23 810 (2 000 000 : (7 х 12)) |
| 20 (91) | 05 | Права пользования отражены в составе расходов | 23 810 |
При этом может возникнуть вопрос: почему права пользования на оборудование автор предлагает отражать в составе нематериальных активов. Данный вопрос вполне закономерен, поскольку права пользования не отвечают требованиям, предъявляемым к нематериальным активам (Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденное Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н). Планом счетов бухгалтерского учета не предусмотрен счет для отражения полученных прав пользования или владения. Бухгалтер может на основе своего профессионального суждения отразить полученные права как в составе нематериальных активов, так и на другом счете, предназначенном для отражения активов. Однако необходимо помнить, что вклад в уставный капитал организации осуществляется имуществом либо имущественными правами, поэтому отражение полученных прав пользования в составе расходов будущих периодов, по мнению автора, является нецелесообразным.