У питанні вибору методу нарахування амортизації пропонуємо виходити з двох позицій:
1. принцип обачності
2. очікуваний спосіб отримання економічних вигод від використання об’єктів [36; c.41].
Принцип обачності. Найбільше принципу обачності відповідає метод зменшення залишкової вартості, який дає найбільшу суму амортизації в перші роки використання об’єкта. Слідом за ним йдуть метод прискореного зменшення залишкової вартості та кумулятивний. За рівномірного випуску продукції показники виробничого методу наближаються до прямолінійного. В перші роки приблизно такий же результат дає податковий метод.
Очікуваний спосіб отримання економічних вигод від використання об’єктів. Як показує практика, при виборі методу амортизації часто відбувається нехтування даним критерієм. Доцільним вважаємо законодавче закріплення запропонованого алгоритму вибору амортизації в залежності від типу основного засобу, представленого на Додатку Г.
Запропонований алгоритм може застосовуватись практично на всіх підприємствах, крім сільськогосподарських. В основу покладено умовний поділ основних засобів на 2 типи: а) безпосередньо зайняті у виробництві, допоміжні та обслуговуючі (рахунки обліку 104, 105, 106); б) інші основні засоби, які в основному представляють інфраструктуру підприємства (рахунки обліку 102, 103, 107, 108, 109). Стосовно першого типу об’єктів, то для всіх основних засобів, щодо яких є можливість достовірно та з мінімальними витратами визначити обсяг виробленої продукції, застосовується виробничий метод.
Для транспортних засобів, цей метод пропонується в обов’язковому порядку. Якщо ж визначити фактичну потужність важко або неможливо, то застосовується один з т.зв. прискорених методів, що сприятиме швидшому поверненню капітальних вкладень. Для цього всі засоби першого типу згруповано на три класи, в основу яких покладено швидкість зносу (насамперед морального) та характер застосування. До першого класу відносять високотехнологічні об’єкти – електронно-обчислювальні машини, периферійну техніку, інформаційні системи – та пропонується використовувати метод зменшення залишкової вартості, який показує найшвидшу динаміку амортизації.
До другого класу відносять основну масу виробничих об’єктів – різноманітні машини та устаткування, верстати, двигуни, пристрої – із застосуванням методу прискореного зменшення залишкової вартості, який за обсягами нарахованої амортизації показує усереднений результат серед трьох прискорених методів. Третій клас складають допоміжні об’єкти – інструменти, прилади, офісне обладнання – з використанням кумулятивного методу. Групування основних засобів зроблено на основі Державного класифікатора “Класифікація основних фондів”.
До другого типу основних засобів (рахунки обліку 102, 103, 107, 108, 109) віднесено специфічні об’єкти, які можуть не приймати безпосередньої участі у виробничому процесі, важко визначити їх фактичну потужність та не складають питому частину основних засобів на підприємствах (крім сільськогосподарських). До цієї групи пропонуємо застосовувати прямолінійний метод.
Наступним моментом, який суттєво впливає на величину нарахованої амортизації, є визначення строку корисного використання. Надана свобода в цьому питанні приводить до того, що на однаковий об’єкт на різних підприємствах такий строк може суттєво відрізнятись. Дослідження процесу нарахування амортизації в інших країнах показує, що прогресивним підходом є законодавчий поділ основних засобів на групи зі встановленням строків корисного використанням.
Іншим ключовим моментом є визначення ліквідаційної вартості основних засобів. Відсутність загальноприйнятої методики призвела до того, що цей показник оцінюється навмання і не ґрунтується на яких-небудь наукових засадах.
Виходячи з визначення ліквідаційної вартості, її можна розрахувати за формулою:
Л = ( М * Ц – В ) * (І/100)n
де Л – ліквідаційна вартість;
М – кількість отриманих матеріальних цінностей від ліквідації об’єкта;
Ц – ціна за одиницю отриманих від ліквідації матеріальних цінностей;
В – витрати, пов’язані з продажем/ліквідацією;
І – середній річний індекс споживчих цін протягом n років;
n – кількість років корисного використання об’єкта.
Зрозуміло, що індекс споживчих цін майбутніх років можна взяти лише прогнозний або скористатись усередненим показником за декілька останніх років. Але за умов високих темпів інфляції може скластись ситуація, коли розрахункова ліквідаційна вартість перевищить первісну. Тому неприпустимо співставляти ліквідаційну (як майбутню) та первісну вартості при розрахунку амортизації. Пропонуємо внести зміни до визначення ліквідаційної вартості, виклавши його у такій редакції: ліквідаційна вартість – теперішня (поточна) сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов’язаних з продажем (ліквідацією) [31;c.38].
Ліквідаційну вартість доцільно розраховувати лише для об’єктів, що знаходяться на рах. 103, 104, 105 та мають у своїй структурі суттєву однорідну складову (метал, будівельні конструкції і т.д.). Для всіх інших пропонуємо встановлювати ліквідаційну вартість у розмірі 1 грн. (це пояснюється тим, що для розрахунку амортизації методом зменшення залишкової вартості обов’язково потрібна ліквідаційна вартість, більша за нуль).
Наведені рекомендації дозволяють встановити єдині підходи до нарахування амортизації на всіх підприємствах та підвищити якість облікової інформації.
3.3. Оцінка економічного ефекту прискореної амортизації на промислових підприємствах в умовах реформування державної амортизаційної політики
У всіх промислово розвинених країнах одним з важливих напрямків активізації інвестиційної й інноваційної діяльності підприємств та створення конкурентних переваг є удосконалення державної амортизаційної політики за рахунок раціонального застосування прискореної амортизації.
Вперше прискорена амортизація була використана в США у 1940 році для деяких галузей промисловості й показала високу ефективність у стимулюванні інвестицій і відновленні виробництва. Під час економічної кризи, пережитої США у 1970–1975 рр., більшу стабілізуючу роль зіграла нова амортизаційна політика, що знайшла своє втілення в системі інтервальних термінів служби АДР, що ґрунтується на скороченні кількості норм амортизації, на їх підвищенні, наданні права вибору норм підприємствами в межах установленого інтервалу з конкретної групи засобів праці, на розширенні масштабів прискореної амортизації. Також було введено нарахування амортизації на капітальний ремонт засобів праці.
Система АДР без змін проіснувала з 1971 до 1981 рр. У перші два роки після її введення спостерігався справжній інвестиційний бум. Був зареєстрований щорічний приріст інвестицій у порівнянних цінах у розмірі 8–10 %.
У 1986 р. податкове законодавство було переглянуто, щоб сповільнити швидкість списання вартості активів, ніж відповідно системи ACRS). Нова система передбачає вісім класів активів, значно більший період відшкодування вартості деяких активів та діє дотепер. Більше років прискорену амортизацію успішно використовують у Франції. Сьогодні важко знайти країну, у якій би не використовувалася прискорена амортизація.
На жаль, в нормативних актах немає навіть визначення прискореної амортизації. З точки зору системного підходу під системою прискореної амортизації розуміють такі методи її нарахування й порядок переоцінки засобів праці, за яких протягом перших років або всього амортизаційного періоду, що не перевищує економічно раціонального терміну служби, забезпечується випереджувальне зростання накопиченої суми амортизаційних відрахувань порівняно з дійсними темпами втрати об’єктом основних засобів його споживчих властивостей і вартості.
Прискорена амортизація забезпечує переваги тільки для рентабельних підприємств. Вона приводить до зниження податку на прибуток у перші роки після уведення засобів праці в експлуатацію, й за рахунок цього забезпечує швидше повернення інвестицій, робить інвестиційні проекти більш ефективними й менш ризикованими, підвищує інвестиційні можливості підприємств. Тобто створює конкурентні переваги для підприємств, чи додаткові можливості їх формування. Разом з тим прискорена амортизація не створює жодних переваг для збиткових підприємств. За даними Держкомстату, за 6 місяців 2007 року близько 34 % промислових підприємств були збитковими.
У колишньому СРСР і в Україні прискорену амортизацію в рамках економічного експерименту почали використовувати з 1987 р., а ширше – з 1991 р.
Хоча є усі підстави стверджувати, що для сільськогосподарських машин і для деяких інших засобів праці несвідомо вона стала застосовуватися значно раніше за рахунок заниження тривалості амортизаційних періодів проти їх економічно раціональних термінів служби з використанням рівномірного методу амортизації, й замість економічної вигоди приносила втрати. Річ у тім, що у той час «нормативний строк служби», на якому ґрунтувались норми амортизації діючого рівномірного методу, помилково використовували як критерій для заміни засобів праці і це часто призводило до дострокового їх списання. Наприклад, нормативний термін служби тракторів типу Т-150 на початку 90-х років ХХ ст. становив усього 5 років, а подібні трактори у промислово розвинутих країнах списувались після 15 і більше років експлуатації.
Отже, помилки в амортизаційній політиці колишнього СРСР знижували конкурентоспроможність вітчизняних підприємств на закордонних ринках. Крім того, більшість економістів вважала неможливим забезпечити прискорену амортизацію на основі рівномірного методу її нарахування.