Важным аспектом анализа постоянных расходов является деление их на полезные и бесполезные (холостые). Это деление связано со скачкообразным изменением большинства производственных ресурсов. (Например, предприятие не может приобрести полстанка.) В связи с этим затраты ресурсов растут не непрерывно, а скачкообразно, в соответствии с размерностью того или иного потребляемого ресурса. Таким образом, постоянные затраты можно представить как сумму полезных затрат и бесполезных, не используемых в производственном процессе.
Следует отметить, что разделение затрат на постоянные и переменные несколько условно, поскольку многие виды затрат носят полупеременный (полупостоянный) характер. Однако недостатки условности разделения затрат многократно перекрываются аналитическими преимуществами системы директ-костинг.
В зарубежной практике для повышения объективности разделения затрат на постоянные и переменные предложен ряд эффективных практических методов: метод высшей и низшей точки объема производства за период; метод статистического построения сметного уравнения; графический метод и др.
Так, например, для построения уравнения общих затрат и разделения их на постоянную и переменную части по методу высшей и низшей точки используется следующий алгоритм.
1. Из данных об объеме производства и затратах за период выбираются максимальные и минимальные значения соответственно объема и затрат
2. Находятся разности в уровнях объема производства и затрат.
3. Определяется ставка переменных расходов на одно изделие путем отнесения разницы в уровнях затрат за период (разность между максимальным и минимальным значениями затрат) к разнице в уровнях объема производства за тот же период.
4. Определяется общая величина переменных расходов на максимальный (минимальный) объем производства путем умножения ставки переменных расходов на соответствующий объем производства.
5. Определяется общая величина постоянных расходов как разность между всеми зачетами и величиной переменных расходов.
6. Составляется уравнение совокупных затрат, отражающее зависимость изменений общих затрат от изменения объема производства.
Разделение затрат на постоянные и переменные, а постоянных – на полезные и бесполезные является первой особенностью директ-костинга. Ценность такого разделения – в упрощении учета и повышении оперативности получения данных о прибыли.
Второй особенностью системы директ-костинг является соединение производственного и финансового учета. По системе директ-костинг учет и отчетность на предприятиях организованы таким образом, что появляется возможность регулярного контроля данных по схеме «затраты – объем – прибыль».
Для данного анализа требуется информация о четырех показателях: цена, переменные затраты на единицу продукции, постоянные затраты на весь выпуск, объем продаж. Производной величиной является показатель маржинальной прибыли, который определяется как разность между выручкой от реализации продукции и переменными затратами:
МП = Выр – Пер,
где МП – маржинальная прибыль;
Выр – выручка от реализации продукции;
Пер – переменные затраты.
В первую очередь маржинальная прибыль необходима для покрытия постоянных затрат, а затем уже для получения прибыли предприятия. Эту величину в западной и отечественной практике часто еще называют результатом от реализации после возмещения переменных затрат, суммой покрытия или вкладом, или валовой маржой или маржинальным доходом.
Одной из главных целей предприятия (цеха) является максимизация маржинальной прибыли, поскольку именно она является источником покрытия постоянных затрат и формирования прибыли.
В отличие от взаимосвязи «затраты – объем – прибыль» можно применять модель системной зависимости «цена – объем – прибыль», в которой требуются лишь два показателя: изменение цены и норма маржинальной прибыли. Используя концепцию маржинальной прибыли и показатель нормы маржинальной прибыли, можно определить, на сколько уменьшится или увеличится выручка (объём продаж) без снижения общей прибыли при росте цен или их снижении и неизменности постоянных затрат. Достоинством данной зависимости является снижение трудоемкости расчетов и очевидность результатов.
Известно, что на единицу продукции удельная маржинальная прибыль равна:
МПуд = Ц – Перед ,
где МПуд – удельная маржинальная прибыль;
Ц – цена продукции;
Перед – переменные затраты на единицу продукции.
Норма маржинальной прибыли может быть определена в процентах или долях:
НМП = МП / Выр x 100%, или НМП = (МПуд. / Ц) x 100%.
Если Ц = 100 %, то НМП = МПуд.
Если цену принять за 100% и выразить маржинальную прибыль в процентах, то можно поставить знак равенства:
НМП = МП (в %).
Для определения системной зависимости «цена-объем-прибыль» за основу берется изменение объема продаж, определяемое по формуле:
∆n = ∆П/(Ц – Перед),
где ∆n – изменение объема продаж;
∆П – изменение прибыли.
Поскольку ставится условие неизменности прибыли при неизменных постоянных затратах, маржинальная прибыль и норма маржинальной прибыли также не изменятся. Требуется определить относительное уменьшение или увеличение объема продаж при увеличении или снижении цены.
Если имеются данные об индексе цен (уменьшение или увеличение) и о норме маржинальной прибыли в % или в долях, то изменение количества продаж можно выразить следующим образом.
1. Уменьшение количества продаж при увеличении цены предлагается определять по формуле:
∆n = 1 – НМП/(ИЦ – Перед(д)),
где 1 – базовый уровень объема продаж;
НМП – норма маржинальной прибыли в долях;
ИЦ – индекс изменения цен;
Перед(д) – переменные затраты на единицу продукции в долях.
2. Увеличение количества продаж при снижении цены предлагается определять по формуле:
∆n = НМП/(ИЦ – Перед (д)) – 1.
При снижении или увеличении цены, объем продаж может увеличиться или уменьшиться на определенную величину при условии, что прибыль и постоянные затраты остаются неизменными.
Многостадийность составления отчета о доходах является третьей особенностью системы директ-костинг. Так, если переменные затраты подразделить на производственные и непроизводственные, то отчет станет трехступенчатым. При этом сначала определяется производственный маржинальный доход, затем доход в целом, затем чистый доход.
Четвертой особенностью системы директ-костинг является разработка методики экономико-математического и графического представления и анализа отчетов для прогноза чистых доходов.
Благодаря «директ-костингу» расширяются аналитические возможности учета, причем наблюдается процесс тесной интеграции учета и анализа. Не случайно в зарубежных странах «директ-костинг» называют еще методом управления себестоимостью, или управления предприятием, что подчеркивает единство учета, анализа и принятия управленческих решений в этой системе.
Операционный анализ – это огромное поле для качественно иного подхода к принятию решений по ценообразованию и управлению затратами, который нужно иметь в арсенале инструментов управления.
К преимуществам операционного анализа относятся следующие:
· производство конкурентоспособной продукции за счет более низких издержек и, следовательно, цен;
· наличие качественной и реальной информации о себестоимости отдельных видов продукции и их позиции на рынке по сравнению с продуктами других производителей;
· возможность использования гибкого ценообразования;
· предоставление объективных данных для составления бюджета предприятия;
· возможность оценки деятельности каждого подразделения с финансовой точки зрения;
· принятие обоснованных и эффективных управленческих решений.
Главной целью систем калькулирования себестоимости продукции является объективное исчисление затрат на производство каждого вида изделия (услуги). Наиболее распространено деление затрат на постоянные и переменные.
Деление затрат предприятия на постоянные и переменные составляющие является ключевым моментом в операционном анализе. Постоянные затраты, как известно, не зависят от объема производства, а переменные затраты прямо пропорциональны объему производства. На практике буквальное использование этих определений вызывает массу проблем, поскольку многие виды затрат содержат в себе как постоянную, так и переменную составляющую (так называемые полупостоянные или полупеременные затраты). Выделение из каждого вида затрат постоянных и переменных составляющих является хотя и возможной, но не необходимой процедурой, поскольку в конечном итоге для целей операционного анализа необходимо знать величину всех постоянных и всех переменных (на единицу продукции) затрат.
По критерию отнесения затрат на продукт, либо на период существует два метода калькулирования:
· «абзорпшен костинг» – метод калькулирования себестоимости продукции с распределением всех затрат между реализованной продукцией и остатками продукции на складе.
· «директ-костинг» – метод калькулирования себестоимости продукции, при котором все затраты разделяются на постоянные и переменные, и постоянные затраты полностью относятся на реализованную продукцию.
«Директ-костинг» является системой управленческого учета, основанной на классификации затрат на постоянные и переменные в зависимости от объема производства деятельности или загрузки мощностей и включающей в себя учет и анализ затрат и результатов, а также принятие управленческих решений. Главной особенностью «директ-костинга» является то, что себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат.