Кредитные организации - профессиональные участники рынка ценных бумаг могут осуществлять списание затрат, связанных с приобретением и реализацией ценных бумаг «оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток», непосредственно на расходы с отражением их по символу «Расходы профессиональных участников рынка ценных бумаг, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг (кроме расходов на консультационные и информационные услуги)». При списании «в целом по портфелю» учет затрат, связанных с приобретением и реализацией ценных бумаг «оцениваемых по справедливой стоимости через прибыль или убыток», ведется на двух отдельных лицевых счетах, открываемых на балансовом счете № 50905:
«Затраты по приобретению»;
«Затраты по реализации в отчетном месяце».
Отнесение затрат на расходы отчетного месяца осуществляется в следующем порядке:
а) лицевой счет «Затраты по реализации в отчетном месяце» подлежит закрытию бухгалтерской записью:
Дебет счета по учету расходов
Кредит счета № 50905, лицевой счет «Затраты по реализации в отчетном месяце» - в полной сумме;
б) затраты, связанные с приобретением ценных бумаг, списываются на расходы пропорционально количеству ценных бумаг по всем договорам на реализацию, совершенным в отчетном месяце, по отношению к количеству ценных бумаг по всем договорам на приобретение и остатку ценных бумаг на начало отчетного месяца.
Дата ежемесячного списания «в целом по портфелю» определяется кредитной организацией в учетной политике.
2.3 Учет приобретения ценных бумаг в банке-инвесторе через посредника.
Как было отмечено, банки, не являющиеся профессиональными участниками организованного рынка ценных бумаг, могут приобретать ценные бумаги только через банки-дилеры.
Перечисление средств банку-дилеру для выполнения брокерского договора на покупку облигаций для клиента отражается в учете банка-инвестора на основании выписки с корсчета следующей проводкой:
Дебет лицевого счета брокерского договора по счету № 30602;
Кредит счета № 30102 - на сумму перечисляемых брокеру средств.
При получении отчета брокера о выполнении им поручения на покупку активов, в котором указано количество и стоимость приобретенных ценных бумаг, суммы комиссий, удержанных ОРЦБ, РЦ ОРЦБ и самим брокером, причем в последней должна быть выделена сумма НДС, в банке-инвесторе выполняются проводки:
Дебет - соответствующих балансовых счетов второго порядка по учету вложений в ценные бумаги;
Кредит счета № 30602 - по лицевому счету брокерского договора - на покупную стоимость приобретенных ценных бумаг;
Дебет счета № 70606 «Расходы»;
Кредит счета № 30602 - по лицевому счету брокерского договора - на сумму комиссионного вознаграждения в пользу расчетного центра ОРЦБ.
Дебет счета № 70606 «Расходы» по операциям с ценными бумагами»;
Кредит счета № 30602 - по лицевому счету брокерского договора - на сумму комиссионного вознаграждения в пользу ОРЦБ.
Дебет счета № 70606 «Расходы» - на сумму комиссионного вознаграждения в пользу брокера без учета НДС;
Дебет счета № 60310 - на сумму НДС с комиссии брокера;
Кредит счета № 30602 - по лицевому счету брокерского договора - на сумму комиссионного вознаграждения в пользу брокера с учетом НДС.
Остаток средств на счете клиента после выполнения брокерского договора переводится брокером на корреспондентский счет клиента в ЦБ РФ, что отражается у последнего проводкой:
Дебет счета № 30102;
Кредит счета № 30602 - по лицевому счету брокерского договора - на сумму переводимых средств.
2.4 Учет операций участия в дочерних и зависимых акционерных обществах.
Балансовая стоимость акций, отражаемых в учете как участие в зависимых и дочерних акционерных обществах, определяется размером фактически перечисленных в оплату акций средств и не должна изменяться (переоцениваться) при колебаниях рыночного курса акций, находящихся в портфеле контрольного управления.
Приобретение акций в портфель контрольного управления отражается в учете в два этапа:
1) с момента регистрации эмитентом проспекта эмиссии до регистрации отчета об итогах выпуска;
2) после регистрации отчета об итогах выпуска акций.
Первый этап. Перечисление денежных средств в оплату стоимости акций безналичным путем отражается проводкой:
Дебет счета № 60323 «Расчеты с прочими дебиторами» — по лицевому счету эмитента,
Кредит счета № 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России» — на сумму, списанную с корсчета банка в оплату акций.
Второй этап. После регистрации отчета об итогах выпуска (при выпуске акций в документарной форме), если эти акции будут оставлены на хранении у банка-эмитента, он должен зарегистрироваться в системе ведения реестра в качестве номинального держателя.
В бухгалтерском учете банка-инвестора выполняются проводки, связанные с оприходованием средств, внесенных в оплату акций (как в денежной, так и в неденежной форме) на соответствующем балансовом счете:
1) если эмитент — кредитная организация:
Дебет счета № 60101 «Акции дочерних и зависимых банков» — по лицевому счету банка-эмитента,
Кредит счета № 60323 «Расчеты с прочими дебиторами» — по лицевому счету банка-эмитента» на покупную (номинальную) стоимость акций;
2) если эмитент — некредитная организация: Дебет счета № 60102 «Акции дочерних и зависимых организаций» — по лицевому счету организации-эмитента,
Кредит счета № 60323 «Расчеты с прочими дебиторами» — по лицевому счету эмитента — на покупную (номинальную) стоимость акций.
При переоценке негосударственных ценных бумаг их балансовая стоимость не изменяется, а создаются резервы под возможное обесценение вложений. В учете эта операция отражается в последний рабочий день квартала (месяца) следующим образом:
Дебет счета № 70606 «Расходы»;
Кредит счета № 60105 «Резервы под возможное обесценение» — по лицевому счету акций данного выпуска» — на величину превышения балансовой стоимости акций над их рыночной ценой.
Если акции не имеют рыночной котировки, то резерв создается в размере 50% их покупной стоимости и в дальнейшем не корректируется. Если акции имеют рыночную котировку, то созданный резерв подвергается ежеквартальной (ежемесячной) корректировке или в сторону доначисления, если курс акций падает, или в сторону уменьшения ранее созданного резерва, если курс акций возрос с момента предыдущей корректировки. В первом случае доначисление резерва осуществляется в том же порядке, что и его создание, во втором — отражается следующей проводкой:
Дебет счета № 60105 «Резервы под возможное обесценение» — по лицевому счету акций данного выпуска,
Кредит счета № 70601 «Доходы» — на величину превышения рыночной стоимости акций на дату создания (предыдущей корректировки) резерва над их рыночной ценой на дату корректировки резерва.
При выкупе акций эмитентом (по номиналу или по цене, отличной от номинала), результаты от выкупа акций по цене, отличной от номинала, будут относиться соответственно на доходы или расходы банка. Финансовый результат будет тождественен налоговому (при использовании второго варианта учета), при использовании первого варианта будет возникать необходимость в корректировке финансового результата с целью устранения двойного налогообложения. В бухгалтерском учете это отразится так:
1) если акции выкупаются по номинальной (балансовой) стоимости:
Дебет счета № 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России»,
Кредит счета № 60101 «Акции дочерних и зависимых банков» — по лицевому счету банка-эмитента — на номинальную стоимость акций;
2) если акции выкупаются по цене выше номинала:
Дебет счета № 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России» — на выкупную стоимость акций,
Кредит счета № 60101 «Акции дочерних и зависимых банков» - по лицевому счету банка-эмитента — на номинальную (балансовую) стоимость акций,
Кредит счета № 70601 «Доходы» — на величину превышения выкупной стоимости акций над их номиналом;
3) если акции выкупаются по цене ниже номинала: Дебет счета № 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России» — на выкупную стоимость акций,
Дебет счета № 70606 «Расходы» — на величину превышения номинальной (балансовой) стоимости над выкупной,
Кредит счета № 60101 «Акции дочерних и зависимых банков» — по лицевому счету банка-эмитента — на номинальную (балансовую) стоимость акций.
При реализации акций резерв, созданный под обесценение, будет восстанавливаться на доходы банка (использование резерва для покрытия убытков при списании акций с баланса нормативными документами не предусмотрено):
Дебет счета № 60105 «Резервы под возможное обесценение» — по лицевому счету акций данного выпуска,
Кредит счета № 70601 «Доходы» — на величину восстанавливаемого резерва.
2.5 Депозитарный учет операций с ценными бумагами.
На счетах депо отражаются депозитарные операции с эмиссионными ценными бумагами любых форм выпуска, а также депозитарные операции с неэмиссионными ценными бумагами, выпущенными с соблюдением установленных законодательством Российской Федерации формы и порядка.
На счетах депо учитываются ценные бумаги, переданные кредитной организации ее клиентами:
для хранения и (или) учета;
для осуществления доверительного управления;
для осуществления брокерских операций;
для осуществления иных операций;
а также ценные бумаги, принадлежащие кредитной организации на праве собственности или ином вещном праве.
Основой депозитарного учета является аналитический учет ценных бумаг. В аналитическом учете ведутся аналитические счета депо: счета депо депонентов - пассивные счета депо (учитываются ценные бумаги конкретных владельцев) и счета депо мест хранения - активные счета депо. Набор счетов аналитического учета и порядок отражения на них депозитарных операций определяются депозитарием самостоятельно, с учетом требований нормативных актов Банка России.