• умышленный обман аудитором третьих лиц в случаях, когда такой обман прямо вытекает из заведомо ложного аудиторского заключения;
• несостоятельность аудита в случав вопиющей небрежности аудитора, его халатности и безответственности (отсутствие тщательности при проведении проверки);
• потенциальная возможность причинно-следственной связи между рекомендации аудитора (или его письменно выраженным профессиональным мнением) и убытками у третьих лиц,
• умение третьих лиц доказать документально факт умышленного обмана или небрежности аудитора, а также то, что указанные обстоятельства повлияли на те решения, которые эти лица принимали с ориентацией на ошибочное аудиторское заключение.
В остальных ситуациях, когда невозможно доказать наличие всех перечисленных выше условий, западные суды редко признают ответственность аудиторов перед третьими лицами. Очевидно, и наши отечественные суды будут находиться в таком же положении. Чаще всего в защиту аудитора срабатывают его элементарные вопросы, обращенные на суде к третьим лицам, типа “Как я мог вам навредить, если я даже не знал о вашем существовании?” То есть в целом это довольно неразработанная (ни теоретически, ни практически) область права.
Следует отметить, что в обоих случаях (профессиональной ответственности аудитора перед клиентами и по отношению к третьим лицам) чрезвычайно важным, решающим является понятие “неквалифицированное проведение проверки”.
В случае обнаружения неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшей к убыткам для государства или для экономического субъекта, с аудитора (аудиторской фирмы) могут быть взысканы на основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявляемому органом, выдавшим лицензию.
Ответственность аудиторов и аудиторских фирм оговорена в Законе Украины «Об аудиторской деятельности» (Раздел VI).
Гражданско-правовая ответственность аудиторов и аудиторских фирм.
За ненадлежащее выполнение своих обязательств аудитор (аудиторская фирма) несет имущественную и другую гражданско-правовую ответственность в соответствии с договором и законом.
Размер имущественной ответственности аудиторов (аудиторских фирм) не может превышать фактически нанесенных заказчику убытков по их вине.
Все споры относительно невыполнения условий договора, а также споры имущественного характера между аудитором (аудиторской фирмой) и заказчиком решаются в установленном законом порядке.
Прочие виды ответственности аудиторов и аудиторских фирм.
За ненадлежащее выполнение профессиональных обязанностей к аудитору (аудиторской фирмы) могут быть применены Аудиторской палатой Украины следующие виды взысканий:
- предупреждение;
- остановка действия сертификата сроком до одного года;
- аннулирование сертификата;
- исключение из Реестра аудиторских фирм и аудиторов.
Порядок применения к аудиторам (аудиторских фирм) взысканий определяется Аудиторской палатой Украины.
Решение Аудиторской палаты Украины относительно применения к аудиторам (аудиторских фирмам) взысканий могут быть обжалованы в суде.
К аудиторам могут быть применены иные виды ответственности в соответствии с законом.
В этой связи возникает ряд вопросов. Прежде всего согласимся с тем, что формулировки, сводящие всю ответственность аудитора, осуществляющего широкую функцию засвидетельствования (в том числе и по отношению к третьим лицам), к ответственности за ущерб, который может быть причинен государству или проверяемому экономическому субъекту, чрезвычайно узки, непродуманны. Законодатель явно выпустил из внимания потребность в аудиторах фондового рынка, потенциальных вкладчиков, инвесторов и иных третьих лиц. Далее, такие обстоятельства могут стать результатом наличия риска, имманентно присущего работе аудитора (аудиторской фирмы), а вовсе не результатом неквалифицированного проведения аудиторской проверки.
Вопрос 2. Аудит в случае банкротства
В Законе Украины «О возобновлении платежеспособности должника или признании его банкротом», статье 11 «Возбуждение производства по делу о банкротстве» сказано: «Хозяйственный суд в постановлении о возбуждении дела о банкротстве может обязать должника подать аудиторское заключение или провести аудит. Если у должника нет для этого средств, хозяйственный суд может назначить проведение аудита за счет кредитора лишь при согласии последнего. Отсутствие аудиторского вывода не останавливает производство по делу о банкротстве и не является основанием для прекращения производства по делу».
В соответствии с законодательством Украины финансовый анализ предприятия-банкрота проводится на основании:
а) статистической отчетности, бухгалтерской и налоговой отчетности, регистров бухгалтерского и налогового учета, а также (при наличии) материалов аудиторской проверки и отчетов оценщиков;
б) учредительных документов, протоколов общих собраний участников организации, заседаний совета директоров, реестра акционеров, договоров, планов, смет, калькуляций;
в) положения об учетной политике, в том числе учетной политике для целей налогообложения, рабочего плана счетов бухгалтерского учета, схем документооборота и организационной и производственной структур;
г) отчетности филиалов, дочерних и зависимых хозяйственных обществ, структурных подразделений;
д) материалов налоговых проверок и судебных процессов;
е) нормативных правовых актов, регламентирующих деятельность должника.
В соответствии с законодательством, финансовый анализ состояния должника проводится с целью:
• расчета коэффициентов финансово-хозяйственной деятельности должника;
• нахождения причины утраты платежеспособности;
• анализа активов и пассивов должника;
• выявления признаков фиктивного и преднамеренного банкротства;
• формирования вывода о возможности (невозможности) восстановления платежеспособности должника;
• формирования вывод о целесообразности введения соответствующей процедуры банкротства;
• формирования вывод о возможности (невозможности) покрытия судебных расходов.
Анализ финансового состояния предприятия-банкрота.
Финансовое состояние является важнейшей характеристикой деловой активности и надежности предприятия. Оно определяется имеющимся в распоряжении предприятия имуществом и источниками его финансирования.
Анализ финансового состояния предприятия-банкрота проводится на основании бухгалтерского баланса и отчета о прибыли и убытках, данные которых могут быть скорректированы в соответствии с дополнительно полученной информацией (Отчеты оценщиков, информация приложений к бухгалтерскому балансу и др.)
Включает в себя: анализ валюты баланса, структура и динамика основных его составляющих в активах.
Включает в себя: анализ структуры источников финансирования деятельности компании в структуре и динамике.
Источником информации здесь служит отчет о прибыли и убытках. В данном разделе анализируются такие показатели как чистая выручка, операционная прибыль, доход от разных видов деятельности и т.д.
Анализируются показатели ликвидности, структуры капитала, рентабельности, деловой активности.
Основные выводы
В этом разделе обобщаются наиболее весомые результаты проведенного анализа.
Прочие аналитические процедуры, предусмотренные законодательством при анализе финансового состояния предприятия.
А) Анализ возможности (невозможности) восстановления платежеспособности должника
Признаком фиктивного банкротства является возможность предприятия на момент подачи заявления в Арбитражный суд отвечать по своим обязательствам. Признаком преднамеренного банкротства является наличие на предприятии тенденции снижение чистых активов и снижение соотношения между активами и обязательствами за ряд периодов.
Б) Анализ возможности (невозможности) восстановления платежеспособности должника
Здесь рассчитывается коэффициент восстановления (утраты) платежеспособности. И оценивается риск предприятия-банкрота восстановить в ближайшее время платежеспособность или её потерять.
В) Вывод о целесообразности введения соответствующей процедуры банкротства
На основе экспертных оценок и с использованием полученных в процессе анализа данных делается вывод о необходимости введения на предприятии той или иной процедуры банкротства.
На основе полученных в процессе анализа финансового состояния предприятия-банкрота данных делается вывод о том, сможет ли предприятие покрыть судебные издержки связанные с проведением процедуры банкротства.
Вопрос 3. Какой вид заключения выберет аудитор, если он установил использование отличных от общепринятых принципов бухгалтерского учета, но считает, что финансовая отчетность предоставлена правильно и объективно. Обоснуйте свое мнение.
Аудиторское заключение - документ, составленный в соответствии со стандартами аудита и предусматривающий предоставление уверенности пользователям относительно соответствия финансовой отчетности или другой информации концептуальным основаниям, которые использовались при ее составлении. Концептуальными основаниями могут быть законы и другие нормативно-правовые акты Украины, положения (стандарты) бухгалтерского учета, внутренние требования и положения субъектов хозяйствования, прочие источники.