Одним з найбільш складних і трудомістких для виконання вимог ПСБО 7 є розділ, що стосується нового порядку переоцінки основних засобів. Із прийняттям нової редакції Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22.05.97 р. № 283/97-ВР підприємствам усіх форм власності було надано право самостійно здійснювати дооцінку основних засобів. Звертає на себе увагу п. 16 Положення 7 такого змісту: “підприємство переоцінює об’єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більш ніж на 10%) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу”. Крім того, далі згідно з п.16 Положення 7 “у разі переоцінки об’єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об’єктів групи основних засобів, до якої належить цей об’єкт”. Отже, зрозуміло, що без фахівця-оцінювача підприємству не обійтись, а він працювати безплатно не буде, і переоцінивши об’єкт, що належить до однієї з дев’яти груп (згідно з п. 5.1 Положення 7) основних засобів, підприємство буде змушене переоцінити всі об’єкти відповідної групи. При цьому п. 18 Положення 7 передбачає здійснювати аналітичний облік зміни первісної вартості: суми дооцінки відносити до складу додаткового капіталу, і суми уцінки відносити на витрати.
Висновок очевидний: чим більше об’єктів основних засобів має підприємство, тим не вигіднішим з фінансової точки зору стає здійснення переоцінки основних засобів.
Отже, на основі викладеного вище і у зв’язку з невизначеністю способу розрахунку справедливої вартості, трудомісткістю, а часом і неможливістю достовірної оцінки вартості основних засобів, витрати на здійснення переоцінки перевищуватимуть вартість, отриману від інформації про переоцінену вартість об’єктів основних засобів. І проблема переоцінки основних засобів полягає в іншій більшій проблемі - виборі оцінки основних засобів для нарахування амортизації і тому вирішення питання — провадити чи не провадити переоцінку основних засобів — залежить від того, як нараховуватимуться амортизаційні відрахування з первісної чи переоціненої вартості. У Положенні 7 підприємству надається певна свобода вибору у п.4 “вартість, що амортизується, первісна чи переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їхньої ліквідаційної вартості”.
Вивчення зарубіжного досвіду свідчить про те, що базою для нарахування амортизації в більшості розвинених країн світу є первісна вартість основних засобів.
Однак слід зазначити, що у сучасних умовах доведеться частіше вдаватися до нарахування амортизації не від первісної, а від переоціненої вартості. Це пов’язано з інфляційними процесами, що відбуваються в українській економіці. В свою чергу, інфляційні процеси потребують проведення переоцінок основних засобів, результатом чого базою для нарахування амортизації починає виступати все ж переоцінена, а не первісна вартість основних засобів. Так, пропонуємо використовувати у сучасних умовах як індекс переоцінки — індекс інфляції (дефляції). Крім того, вважаємо, що переоцінювати об’єкт основних засобів можливо прямим перерахуванням вартості окремих об’єктів за документально підтвердженими ринковими цінами, що склалися на момент здійснення переоцінки. І переоцінювати у даному випадку треба не залишкову, а первісну вартість основних засобів з відповідним коригуванням суми зносу. Що стосується вимоги Положення 7 щодо переоцінки всієї групи, до якої відноситься переоцінений об’єкт, то тут рекомендуємо розділити зазначені в п. 5.1 Положення 7 групи основних засобів на підгрупи з урахуванням специфіки діяльності підприємства, і особливо це стосується груп “будинки, споруди і передавальні пристрої” і “машини та обладнання”.
Зміни торкнулися також і порядку відображення в обліку ремонту основних засобів. Виходячи з визначення активу, балансова вартість основних засобів може збільшуватись, якщо існує ймовірність того, що майбутні економічні вимоги будуть більшими, ніж первинно оцінений рівень продуктивності. Всі інші витрати повинні визначатися як витрати періоду, в якому їх зазначено.
Якщо виграти на ремонт покращують стан основних засобів, підвищують оцінений рівень продуктивності в результаті проведення модифікації об’єкту, реконструкції, модернізації та ін., то вони відносяться на збільшення вартості основних засобів, оскільки в цьому випадку зростуть майбутні економічні вигоди, первинне очікувані від використання основних засобів.
Витрати, що здійснюються для підтримання основного засобу в робочому стані і не впливають на підвищення первинно оціненого рівня продуктивності, а лише відновлюють його, відносяться на витрати періоду, в якому здійснено такі витрати. У зв’язку з цим витрати на ремонт і утримання основних засобів у бухгалтерському обліку будуть відображатися на відповідних рахунках обліку витрат і не будуть впливати на зміну вартості основних засобів Однак в податковому обліку як і раніше, на валові витрати буде відноситись сума ремонту у межах п’яти відсотків балансової вартості відповідної групи основних засобів, а сума, яка перевищує 5%, буде віднесена на збільшення вартості основних засобів. Як видно, в результаті проведення таких розрахунків вартість основних засобів за даними бухгалтерського і податкового обліку буде відрізнятися на величину проведеного ремонту, що перевищує 5%.
Значні зміни в обліку основних засобів пов’язані і зі зміною порядку їх амортизації. ПСБО 7 дає можливість підприємствам самостійно встановлювати строк корисного застосування об’єкта основних засобів, оцінюючи його можливість принести у майбутньому економічну вигоду. Такий порядок має негативну сторону — може призвести до маніпулювання бухгалтером сумою нерозподіленого прибутку залежно від цілей підприємства.
У ПСБО 7 пропонується п’ять методів амортизації: прямолінійний, виробничий, кумулятивний, зменшення залишкової вартості, а також дозволяється застосовувати норми і методи нарахування амортизації податковим законодавством. Який метод обрати — головне питання амортизаційної політики підприємства, яка є важливою складовою облікової діяльності підприємства. На сьогодні відсутні чіткі правила (рекомендації) щодо вибору методу амортизації, який був би найкращим для підприємств різних організаційно-правових форм та галузей, об’єктів основних засобів та способів їх використання. Передбачається, що усі методи можна вважати рівноцінними, бо вони переслідують одну мету, але кожний з них для відповідних періодів корисного застосування визначає різні суми амортизації. Із зазначених вище методів нарахування амортизації три — кумулятивний, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості також відносяться до податкових методів нарахування амортизації основних засобів, які вказані і в Законі України “Про оподаткування прибутку підприємства”. Застосування дозволених ПСБО 7 податкових методів, що використовуються у бухгалтерському і податковому обліку, призводить до плутанини, а також перекручування реальної оцінки основних засобів. Все це не відповідає вимогам ні бухгалтерського, ні податкового обліку. Тут ще необхідно зазначити, що у податковому законодавстві залишкова вартість основних засобів не підлягає переоцінці у результаті зміни їх справедливої вартості. Внаслідок цього переоцінка буде відображатися у бухгалтерському обліку, але не вплине на зміну балансової вартості у податковому обліку.
Таким чином, первинна вартість основних засобів, сформована за даними бухгалтерського обліку, не буде збігатися з їх вартістю, сформованою у податковому обліку, що, із свою чергу, приводить і до різниць між сумами нарахованої амортизації. Підсумовуючи наведене, можна зробити основний висновок – з прийняттям ПСБО 7 “Основні засоби” облік основних засобів, формування їх вартості у фінансовому обліку докорінно відрізняються від податкового обліку, дані бухгалтерського обліку навіть частково не можна використовувати в цілях оподаткування. Внаслідок цього, краще повністю розділити бухгалтерський і податковий облік основних засобів, а це означає, що бухгалтеру треба вести подвійний облік основних засобів.
Аналіз основної статті 8 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” в редакції від 22.05.1997р. №283/97-ВР, та підпунктів 8.1.2, 8.2.2, 8.4.3, 8.4.4, 8.4.5, 8.4.6 показує, що у самому Законі присутні зовсім протилежні тези відносно методів нарахування амортизації — затратний та експлуатаційний, які суперечать один одному. Огляд публікацій у професійній пресі щодо реформи бухгалтерського обліку в Україні показує, що всі зазначені проблеми фахівцями піднімаються, але законодавчі і контролюючі органи у своїх роз’ясненнях практично не дають конкретних відповідей.
Впровадження ПСБО 7 “Основні засоби” у практичну діяльність потребує також відповідних змін в аналітичному обліку основних засобів. Аналітичний облік, як це подано в п. 4 ПСБО 7, здійснюється не по інвентарних об’єктах, а по об’єктах основних засобів і загалом відповідає поняттю “інвентарний об’єкт”. Цей пункт відноситься також і до інших необоротних матеріальних активів. До регістрів аналітичного і синтетичного обліку пропонується ввести додаткові показники, такі, як строк корисного застосування (експлуатації) об’єкта; ліквідаційна вартість; справедлива вартість; сума дооцінки або уцінки об’єктів; метод нарахування амортизації. Такі показники доцільно ввести до “Акта приймання-передавання” (ф.№ 03-1), інвентарної картки (ф.№ 03—6), інвентаризаційного опису (ф. інв. №1).